Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia

Odpowiedź:

(…)

„X” sp. z o.o., zwana dalej spółką, jest jedynym udziałowcem spółki córki. Spółka córka planuje przeprowadzenie procedury umorzenia udziałów. Umorzenie to zostanie dokonane poprzez obniżenie kapitału zakładowego spółki córki zrealizowane w trybie i na zasadach określonych w kodeksie spółek handlowych, bez wynagrodzenia dla jej udziałowców. Działania podejmowane przez spółkę córkę mają na celu pokrycie poniesionej przez nią straty za 2005 r. w wysokości 2 032 125,17 zł, jak też za lata wcześniejsze w wysokości 760 168,81 zł. Podatnik będący jednocześnie udziałowcem spółki córki wyraża zgodę na działania spółki, aby pokryć straty spółki z lat ubiegłych. Umorzonych ma zostać 3000 udziałów o wartości nominalnej 1000 zł każdy, co tworzy kapitał udziałowy w wysokości 3 000 000 zł. Kwota 2 792 293,98 zł ma zostać przeznaczona na pokrycie straty, a 207 706,02 zł na kapitał rezerwowy. (…)

Spółka sformułowała też własne stanowisko w sprawie, stwierdzając, iż: nabycie przez spółkę córkę własnych udziałów celem ich umorzenia, nawet bez wynagrodzenia, nie spowoduje powstania przychodu po stronie udziałowca zbywającego te udziały. W sensie ekonomicznym spółka nic nie uzyska i nie nastąpi po jej stronie żadne przysporzenie majątkowe. Nie nastąpi też umorzenie jej zobowiązań wobec wspólnika, gdyż zgodnie z powszechnie akceptowanym w doktrynie i orzecznictwie stanowiskiem, nabycie lub objęcie przez wspólnika udziału w spółce kapitałowej nie powoduje powstania po stronie spółki żadnego zobowiązania finansowego wobec tego wspólnika.

Tym samym nie można utożsamiać umorzenia udziałów ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań. Jednakże w przypadku umarzania udziałów wspólnik ma zasadniczo prawo do wynagrodzenia za każdy umarzany udział, z wyjątkiem sytuacji przewidzianej w art. 199 § 3 k.s.h., kiedy za zgodą wspólnika umorzenie udziałów może nastąpić bez należnego mu wynagrodzenia. W tym przypadku jednak skutki podatkowe rezygnacji wspólnika z przysługującego mu wynagrodzenia za umarzane udziały mogą podlegać ocenie uwzględniającej treść art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (…)

Jednakże w opisanym przypadku umorzenie udziałów wynika z czysto ekonomicznej przyczyny, jaką jest zła sytuacja finansowa spółki córki, czego odzwierciedleniem jest wynik finansowy za rok 2005. W tej sytuacji umarzane udziały nie przedstawiają żadnej dodatniej wartości. W związku z tym zbycie udziałów celem umorzenia bez wynagrodzenia nie powinno skutkować zastosowaniem wobec wspólnika przepisu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i określeniem dochodu w wyższej wysokości niż zadeklarowany przez wspólnika.

(...)

W myśl art.199 § 2 kodeksu spółek handlowych w przypadku umorzenia udziału wspólnikowi spółki przysługuje z tego tytułu wynagrodzenie. Jednakże w myśl § 3 tego przepisu za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez należnego mu wynagrodzenia. (…)

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów, a także dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów. Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej – w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami – w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia. Powyższe przepisy odnoszą się do wspólników, których udziały podlegają umorzeniu. Wynika z nich, że umorzenie udziałów generalnie skutkuje uzyskaniem dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych przez podmioty będące właścicielami udziałów, które podlegają umorzeniu. Natomiast do dochodu z udziału w zyskach osób prawnych podlegającego opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym zalicza się nadwyżkę wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów ponad koszt ich nabycia lub objęcia.

Ze stanu faktycznego wynika, że „X” sp. z o.o. jest jedynym udziałowcem spółki córki. Spółka córka planuje przeprowadzenie procedury umorzenia własnych udziałów bez wynagrodzenia. Umorzenie to zostanie dokonane poprzez obniżenie kapitału zakładowego spółki córki. Następnie dojdzie do przeksięgowania środków na konto zysk (strata) z lat ubiegłych w celu pokrycia straty za 2005 r. i z lat poprzednich oraz na kapitał rezerwowy.

Uwzględniając powyższe regulacje prawne oraz stan faktyczny w przedmiotowej sprawie, należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy następuje umorzenie udziałów bez wynagrodzenia w celu pokrycia straty za lata wcześniejsze, po stronie udziałowców nie powstaje faktyczny dochód (przychód) do opodatkowania, czyli umorzenie to nie powoduje skutków podatkowych dla spółki jako udziałowca.

Odnosząc się do przytoczonego w treści własnego stanowiska podatnika i przepisu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy zauważyć, iż przysługująca organowi podatkowemu na podstawie art. 11 powołanej wyżej ustawy kompetencja do szacunkowego ustalania dochodów podatnika stanowi odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących ustalania podstawy opodatkowania, a w konsekwencji może być odnoszona wyłącznie do podatników, którym organ podatkowy wykaże, że w wyniku wykorzystywania powiązań, w tym przypadku kapitałowych, doszło do konkretnych nadużyć. Sam fakt powiązań kapitałowych nie jest warunkiem wystarczającym do stwierdzenia, a w szczególności w trybie art. 14a ordynacji podatkowej, czy w spółce powstanie dochód do opodatkowania i nie może rodzić ujemnych skutków podatkowych dla podmiotów powiązanych. Ustalenie, czy w wyniku zaistniałych powiązań zostały ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niezależne, wskutek czego jeden z podmiotów powiązanych nie wykazał dochodów albo wykazał dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać w warunkach wolnego rynku, może nastąpić dopiero po wnikliwej analizie umów i transakcji zawieranych przez podmioty powiązane. Ocena ta może mieć miejsce w trakcie postępowania podatkowego lub kontrolnego. (…)