| IFK | IRB | INFORLEX | GAZETA PRAWNA | INFORORGANIZER | APLIKACJA MOBILNA | PRACA W INFOR | SKLEP
reklama
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > Rachunkowość > Księgi rachunkowe > Jak ująć w księgach usługi niezakończone

Jak ująć w księgach usługi niezakończone

Zajmujemy się dostawami i montażami dźwigów - wind, w budynkach (produkcja). Koszty produkcji ewidencjonujemy jedynie na kontach zespołu 4. Koszty bezpośrednie oraz usługi bezpośrednie dzielimy na zlecenia. Na koniec roku mamy kilka rozpoczętych prac budowlanych, które zostaną zakończone kompleksowo w następnym roku. Jak rozliczyć koszty bezpośrednie, koszty ogólnozakładowe oraz koszty amortyzacji przypadające na niezrealizowane zlecenia.

 

Rozliczenie wynagrodzeń na poszczególne budowy też stwarza problemy, ponieważ zdarza się, że jeden pracownik w jeden dzień wykonuje pracę na kilku budowach oraz dodatkowo wykonuje jeszcze bieżące prace związane z konserwacją dźwigów już istniejących. W związku ze zleceniami niezakończonymi np. w 2006 r. nie mieliśmy żadnych przychodów. Faktury zostaną wystawione zgodnie z umowami etapowo oraz po zakończeniu zlecenia. Co zrobić, jeżeli na niektóre zlecenia otrzymaliśmy zaliczki i wystawiliśmy na nie faktury zaliczkowe? Czy prawidłowe będzie wyksięgowanie wszystkich kosztów bezpośrednich poniesionych w jednym roku i przeksięgowanie ich na koszty przyszłych okresów, a na początku roku następnego zaksięgowanie ich ponownie na kontach kosztów zespołu 4 zgodnie ze zleceniami? Co w tym przypadku zrobić z kosztami ogólnozakładowymi? W zawartych umowach o dostawę i montaż dźwigów ustalony okres realizacji nie przekracza sześciu miesięcy.

 

rada

Kosztów poniesionych nie można wyksięgować i przenieść na następny rok. Koszty bezpośrednie związane z przychodami powinny obciążać okres, w którym powstał przychód. Dlatego koszty produkcji niezakończonej należy ewidencjonować na kontach zespołu 6. Koszty ogólnozakładowe będą kosztami okresu, w którym je poniesiono. Szczegóły w uzasadnieniu.

uzasadnienie

Zlecenia rozpoczęte i niezakończone w 2006 r. powinny być na dzień bilansowy aktywowane na koncie 640 Wn „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”, 600 „Produkty gotowe” lub 601 „Produkcja w toku”, w zależności od rozwiązania przyjętego przez jednostkę w polityce rachunkowości, w korespondencji z kontem 490 Ma „Rozliczenie kosztów”. Saldo konta „Rozliczenie kosztów” uwzględnione będzie w pozycji „Zmiana stanu produktów”, porównawczego rachunku zysków i strat.

Księgowania w 2006 r.

1. Otrzymanie faktury za materiały, energię, usługi obce i pozostałe zakupy:

Wn „Rozliczenie zakupu”,

Ma „Rozrachunki z dostawcami”.

2. Zapłata kontrahentom za dostawy:

Wn „Rozrachunki z dostawcami”,

Ma „Rachunek bankowy” lub „Kasa”.

3. Zarachowanie poniesionych kosztów:

Wn konta kosztów rodzajowych w zespole 4,

Ma „Rozliczenie zakupu”.

4. Rozliczenie podatku VAT naliczonego przy zakupach:

Wn „VAT naliczony”,

Ma „Rozliczenie zakupu”.

5. Naliczenie wynagrodzeń pracowników i narzutów na wynagrodzenia:

Wn „Wynagrodzenia”, „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia na rzecz pracowników”,

Ma „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń”, „Rozrachunki z ZUS”.

6. Zarachowanie odpisów amortyzacyjnych:

Wn „Amortyzacja”,

Ma „Umorzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych”.

7. Wartość produktów (usług zakończonych i niesprzedanych oraz usług niezakończonych) ustalona na dzień bilansowy:

Wn konta zespołu 6

„Produkty gotowe”,

„Produkcja w toku” lub

„Rozliczenia międzyokresowe kosztów”

(w zależności od przyjętego rozwiązania)

Ma „Rozliczenie kosztów”.

 

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

 

W 2007 r. w momencie sprzedaży należy wyksięgować saldo konta w zespole 6, tj. konto „Produkty gotowe”, „Produkcja w toku” lub „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” w korespondencji z kontem „Rozliczenie kosztów”.

Księgowania w 2007 r.

1. Przeksięgowanie wartości produktów w momencie osiągnięcia przychodu ze sprzedaży usługi:

Wn „Rozliczenie kosztów”,

Ma konta zespołu 6

„Produkty gotowe”,

„Produkcja w toku” lub

„Rozliczenia międzyokresowe kosztów” (w zależności od przyjętego rozwiązania).

 

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

 

Decyzja, jaki stopień szczegółowości zastosować w ewidencji księgowej, pozostaje w gestii kierownika jednostki gospodarczej. Ponoszone koszty mogą być ewidencjonowane w trzech wariantach:

l wyłącznie według rodzaju na kontach w zespole 4,

l wyłącznie według typów działalności na kontach w zespole 5,

l według rodzaju na kontach zespołu 4 i równocześnie według typów działalności na kontach zespołu 5.

Wyboru sposobu ewidencji kosztów należy dokonać w sposób racjonalny. Niezależnie od zastosowanego wariantu szczegółowość ewidencji powinna zapewnić rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki. Wariant ewidencji kosztów powinien być wybrany z uwzględnieniem rodzaju i rozmiaru prowadzonej działalności. Ewidencja tylko na kontach kosztów rodzajowych zalecana jest jednostkom prowadzącym działalność jednorodną w niewielkich rozmiarach, w których nie ma potrzeby kalkulacji kosztów. W jednostce zajmującej się dostawami i montażami wind, w której konieczna jest kalkulacja zleceń oraz ustalanie wartości usług niezakończonych, wybór wariantu kosztów wyłącznie według rodzaju nie jest optymalnym rozwiązaniem.

Należy podkreślić, że od wariantu ewidencji kosztów zależy też wersja ustalania wyniku finansowego jednostki. Księgowe ustalenie wyniku finansowego w wariancie kalkulacyjnym możliwe jest tylko w tej jednostce, która ewidencję kosztów prowadzi na kontach zespołu 5. W przypadku ewidencji wyłącznie na kontach kosztów rodzajowych w zespole 4 (jak w pytaniu) możliwe jest ustalenie wyniku finansowego jedynie w układzie porównawczym.

Pomimo różnic występujących między wariantem kalkulacyjnym a porównawczym wyniku finansowego w obu przypadkach przy ich sporządzaniu mają zastosowanie nadrzędne zasady rachunkowość:

l zasada memoriału (art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości),

l zasada współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ust. 2 ustawy o rachunkowości),

l zasada ostrożności (art. 7 ustawy o rachunkowości).

Przejawem współmierności są czynne i bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów i przychodów oraz występująca w porównawczym rachunku zysków i strat „Zmiana stanu produktów”. W firmie, której dotyczy pytanie, nie została zachowana zasada współmierności. Jednostka nie wykazuje przychodów ze sprzedaży usług, a do kosztów zalicza wydatki poniesione na przyjęte zlecenia, z całkowitym pominięciem współmierności.

Ewidencja produkcji w toku

Jeżeli na koniec okresu występuje produkcja w toku, usługi niezakończone lub zakończone, ale jeszcze niesprzedane, to nie mogą one wpływać na wynik finansowy okresu, lecz powinny być aktywowane jako „Produkty gotowe”, „Produkcja w toku” lub „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”. Wymienione składniki aktywów będą miały odzwierciedlenie w porównawczym rachunku zysków i strat jako „Zmiana stanu produktów”. Należy przy tym podkreślić, że produktami mogą być wyroby gotowe, wykonane usługi i zakończone roboty budowlano-montażowe.

Wycena usług niezakończonych

Produkty są składnikiem rzeczowych aktywów obrotowych jednostki. Na dzień bilansowy należy je wycenić zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, a mianowicie według ceny nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen sprzedaży netto na dzień bilansowy. W przypadku omawianej jednostki zastosowanie będzie miał koszt wytworzenia produktów. Według ustawowej definicji koszt wytworzenia obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem produktu.

Kosztem bezpośrednim będzie wartość zużytych materiałów bezpośrednich oraz wartość usług obcych. Jeżeli możliwe byłoby ustalenie kosztów wynagrodzeń i narzutów na wynagrodzenia pracowników bezpośrednio produkcyjnych (tzw. koszty robocizny bezpośredniej), wówczas ich wartość również stanowiłaby koszty bezpośrednie. Uzasadnionym kosztem pośrednimi powinna być w omawianym przypadku wartość amortyzacji maszyn i urządzeń wykorzystywanych do produkcji i montażu wind. Ponieważ jednak jednostka nie jest w stanie wyodrębnić kosztów pośrednich oraz robocizny na poszczególne zlecenia, usługi mogą być wycenione na trzy sposoby:

1. Zgodnie z art. 28 ust. 3, tj. według ceny sprzedaży netto takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonej o przeciętny zysk brutto przy sprzedaży, z uwzględnieniem stopnia zaawansowania usługi.

2. Zgodnie z art. 34 ust. 1 pkt 2 (dotyczy wyłącznie usług w toku do trzech miesięcy), tj. w wysokości bezpośrednich kosztów wytworzenia lub tylko materiałów bezpośrednich, lub nie trzeba wyceniać ich w ogóle, jeżeli nie zniekształca to stanu aktywów jednostki.

3. Zgodnie z art. 34 ust. 2, tj. w wysokości kosztów planowanych, nie wyższych od cen sprzedaży netto tych składników.

Należy stwierdzić, że nie można zaniechać wyceny produktów, ponieważ ich wartość jest istotna. Jest to podstawowa działalność jednostki, a zarachowanie w koszty wartości produktów przeczy zasadzie rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji finansowej i majątkowej jednostki.

Dlatego jednostka powinna wybrać spośród przedstawionych możliwych sposobów wyceny i przyjęty wariant wyceny stosować w sposób ciągły w kolejnych latach obrotowych, tak aby dane były porównywalne.

Koszy pośrednie

Koszty działalności operacyjnej każdej jednostki dzielą się na koszty produktu oraz koszty okresu. Koszty produktu omówiono wcześniej. Koszty okresu nie są związane z wielkością produkcji, lecz z czasem, w którym je poniesiono. Będą to wymienione koszty ogólnozakładowe (wynagrodzenia, najem pomieszczeń, telefony itp.) oraz koszty, których nie można bezpośrednio rozliczyć na produkty.

Koszty ogólnozakładowe oraz koszty pośrednie, których nie można zaliczyć bezpośrednio do kosztu wytworzenia, będą stanowiły koszty okresu, w którym je poniesiono, wpłyną zatem na wynik finansowy 2006 r.

Ewidencja zaliczki

Wpłacone w 2006 r. zaliczki nie będą stanowiły przychodu. Należy je zaksięgować na koncie 840 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”. Jest to zgodne z art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym „(...) rozliczenia międzyokresowe przychodów (...) obejmują w szczególności równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych”.

Księgowanie zaliczek:

1. Wpływ kwoty zaliczki na rachunek bankowy lub do kasy firmy:

Wn „Rachunek bankowy” lub „Kasa”,

Ma „Rozrachunki z tytułu zaliczek”.

2. Księgowanie faktury wystawionej na otrzymaną zaliczkę:

Wn „Rozrachunki z tytułu zaliczek” - wartość brutto,

Ma „VAT należny”,

Ma „Rozliczenia międzyokresowe przychodów” - wartość netto.

 

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

 

Jak rozliczać poniesione koszty dla celów podatkowych

Koszty uzyskania przychodu definiuje art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W 2007 r. definicję kosztów uzyskania uzupełniono o stwierdzenie, że mogą być również poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ustawa określa także warunki potrącalności kosztów w danym roku podatkowym. I tak, do końca 2006 r. koszty uzyskania przychodu potrącane były tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczyły.

W rzeczywistości gospodarczej zdarzają się jednak sytuacje, gdy poniesione koszty nie przyczyniają się bezpośrednio do osiągnięcia przychodu. Są to tzw. koszty pośrednie.

Organy skarbowe wielokrotnie przychylały się do opinii podatników, że koszty uzyskania należy zróżnicować ze względu na ich powiązanie z przychodem podatkowym. Wydatki mające bezpośredni związek z przychodem należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodu w momencie osiągnięcia tegoż przychodu, natomiast wydatki niezwiązane bezpośrednio z konkretnym przychodem powinno się zaliczać do kosztów podatkowych w momencie poniesienia. Takie stwierdzenie zawarte jest między innymi w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 2 stycznia 2005 r. (nr 1471/DPD1/423/100/05/MK/2):

(...) o zaliczeniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów nie decyduje moment otrzymania faktury, lecz fakt osiągnięcia przychodu w przypadku wydatku, który bezpośrednio przyczynia się do jego powstania, bądź fakt poniesienia wydatku w przypadku kosztu pośrednio odnoszącego się do przychodu.

Podobne stanowisko zajął także Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu w postanowieniu z 7 czerwca 2005 r. (nr 1424/2170/423/4/2005), który stwierdził m.in., że: (...) analizę rzeczowego przepisu (art.

15 ust. 4 updop) należy rozpocząć od stwierdzenia, że stanowiąc potwierdzenie zasady, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, wprowadza równocześnie istotne odstępstwo od tej zasady. Pozwala mianowicie na uznanie za koszty uzyskania przychodów w danym roku podatkowym nie tylko kosztów w tym roku poniesionych, ale wszystkich kosztów, które tego roku dotyczą. (...) Treść tego przepisu wskazuje wyraźnie na to, że owo odstępstwo od zasady potrącania kosztów w roku, w którym zostały poniesione, dotyczy tylko takich kosztów, co do których można stwierdzić istnienie bezpośredniego związku przyczynowo-skutkowego z danym przychodem. Już tylko z tego faktu wynika niemożność stosowania tego przepisu do takiego rodzaju kosztów, których nie można powiązać w taki sposób z przychodem, czyli np. kosztów funkcjonowania spółki. Takie zatem koszty podlegają potraceniu na zasadach ogólnych - czyli w roku podatkowym, w którym zostały faktycznie poniesione.

Koszty bezpośrednie, które mają ścisły związek z przychodem, powinny stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie osiągnięcia tego przychodu. Koszty pośrednie stanowić będą koszty uzyskania przychodu w roku ich poniesienia. Związek między poniesionymi kosztami a osiągniętymi przychodami wystąpi w momencie dokonania sprzedaży usług , czyli w 2007 r. Do momentu osiągnięcia przychodów poniesione wydatki bezpośrednie nie mają związku z przychodem. Tym samym jednostka zaniżyła wynik finansowy w poszczególnych okresach sprawozdawczych oraz podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Należy dodać, że od 2007 r. nie powinno być wątpliwości co do kwalifikowania kosztów uzyskania przychodów. W art. 15 ustawy dodano ust. 4a-4e, w których dokonano podziału kosztów uzyskania przychodów na bezpośrednie i pośrednie, co pozwoli uniknąć wielu sporów podatników z organami skarbowymi.

l art. 6, 7, 28, 34 i 41 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540

l art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 251, poz. 1847

Krystyna Michaluk

główna księgowa, finalistka konkursu Księgowy Roku 2006

reklama

Narzędzia księgowego

POLECANE

WYWIADY

reklama

Ostatnio na forum

Fundusze unijne

Jednolity Plik Kontolny

Eksperci portalu infor.pl

Jacek Andziak

Księgowy / Biuro rachunkowe

Zostań ekspertem portalu Infor.pl »