Podatek u źródła (WHT) – wybrane zagadnienia

• Podatek u źródła
• Od czego, w którym momencie i w jakiej wysokości pobiera się podatek u źródła?
• W jakich przypadkach nie trzeba pobierać podatku u źródła?
• Certyfikat rezydencji podatkowej
• Uproszczenia wynikające z ustawy o PDOP
• Uproszczenia wynikające z tarczy antykryzysowej 4.0
• Płatność dla kontrahentów zagranicznych powyżej 2 mln zł
• Dokumentacja po stronie płatnika podatku u źródła
• Zagraniczny zakład położony na terenie Polski
• Podatek u źródła - problemy praktyczne

Podatek u źródła

Obowiązek  pobrania tzw. podatku u źródła wynika wprost z art. 21 ustawy o PDOP (odpowiednio z art. 29 w ustawie o PDOF). Zgodnie z jego brzmieniem podatkiem dochodowym z tytułu uzyskanych w Polsce przychodów (określonych ustawą) przez podmioty, które nie mają w Polsce siedziby lub zarządu, objęte są tylko dochody tu osiągnięte. Co istotne, to nie podmiot osiągający w Polsce przychody jest płatnikiem tego podatku (np. firma zagraniczna świadcząca usługi marketingowe firmie polskiej), tylko podmiot polski, będący nabywcą – to na nim spoczywa obowiązek rozliczenia i odprowadzenia tego podatku do urzędu skarbowego (do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystąpił przychód) oraz do corocznego sporządzenia i dostarczenia do odpowiedniego urzędu skarbowego deklaracji CIT-10Z (do końca stycznia[1]) oraz IFT-2R (do końca marca[2]; tą ostatnią dostarcza się również do kontrahenta). Innymi słowy firma zagraniczna świadcząca np. usługi marketingowe na rzecz podmiotu polskiego jest podatnikiem podatku u źródła (zatem to ona będzie obciążona tym podatkiem), natomiast firma polska, nabywająca te usługi jest płatnikiem tego podatku (czyli to polska firma ponosi odpowiedzialność za jego pobranie i odprowadzenie do urzędu skarbowego). Warto przy tym nadmienić, że kontrahent może wystąpić do płatnika (nabywcy jego usług) o wydanie deklaracji IFT-2R również w trakcie roku. Płatnik ma na jej przekazanie 14 dni. Tym samym może się tak zdarzyć, że dla jednego kontrahenta konieczne będzie przygotowanie tej deklaracji więcej, niż 1 raz w trakcie trwania roku. Z oczywistych względów w przypadku firm zlecających prowadzenie księgowości biurom rachunkowym może się to wiązać z koniecznością poniesienia dodatkowych kosztów.

Od czego, w którym momencie i w jakiej wysokości pobiera się podatek u źródła?

Co do zasady podatek u źródła (zryczałtowany podatek dochodowy) pobiera się od przychodu wg stawki przewidzianej ustawą o PDOP w dniu dokonania wypłaty na rzecz kontrahenta. W praktyce, jeśli faktycznie podatek taki ma zostać pobrany (o czym za chwilę), to należy tego dokonać w momencie wypłaty należności kontrahentowi. Przykładowo, jeżeli należność dla kontrahenta wynosi 12 000 zł (już po przeliczeniu na PLN) podatek wylicza się następująco:

12 000 zł * 20% stawka podatku = 2400 zł

Kwota zapłaty do kontrahenta: 12 000 – 2 400 = 9 600 zł

Zatem kwota po potrąceniu, która powinna zostać przelana podatnikowi, to 9 600 zł (zamiast 12 000 zł), zaś 2 400 zł różnicy (12 000 zł – 9 600 zł) podmiot polski odprowadzi do urzędu skarbowego do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu pobrania podatku u źródła.

Obowiązek pobrania podatku występuje m.in. w przypadku usług o charakterze niematerialnym takich jak usługi doradcze, księgowe, badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Wskazać tu można również usługi w zakresie działalności rozrywkowej czy sportowej. Dla wszystkich ww. usług stawka podatku wynosi 20%.

Przepisy przewidują także stawkę niższą, tj. 10%, jednak dotyczy ona określonego zakresu żeglugi morskiej i powietrznej.

W jakich przypadkach nie trzeba pobierać podatku u źródła?

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (np. umowy zawartej między Polską a Niemcami) albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową przez podmiot polski jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika (czyli podmiotu, od którego polski podatnik nabywa usługi) w postaci tzw. certyfikatu rezydencji podatkowej. Innymi słowy, jeśli z krajem, z którego pochodzi dostawca (podatnik) Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania i od dostawcy tego otrzymamy certyfikat rezydencji podatkowej, to podatku można nie pobierać.

Certyfikat rezydencji podatkowej

Niestety przepisy nie precyzują wielu aspektów dotyczących certyfikatów rezydencji podatkowej.

Jedną z najczęściej pojawiających się wątpliwości jest to, czy płatnik powinien być w posiadaniu certyfikatu już w momencie dokonywania płatności, czy może ten certyfikat otrzymać po tym czasie. W podejściu organów podatkowych jak i w orzecznictwie możemy spotkać się z poglądem, że istotny jest nie tyle moment wejścia w posiadanie certyfikatu, ile okres, którego certyfikat dotyczy. Oznaczałoby to, że płatnik może wejść w posiadanie certyfikatu już po dokonaniu płatności pod warunkiem, że certyfikat ten będzie potwierdzał rezydencję podatkową podatnika (kontrahenta) za okres, kiedy płatność została dokonana, przy czym i w tym zakresie może wystąpić spór z organem podatkowym.

W zakresie formy otrzymanego i przechowywanego certyfikatu rezydencji podatkowej, przepisy ograniczają się jedynie do stwierdzenia, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji - i w zasadzie to tyle. Nic więc dziwnego, że w dalszym ciągu jest to bardzo częste pole sporu z organami podatkowymi. Z przepisów należy domyślnie przyjąć, że certyfikat powinien być w oryginale, co prowadzi do wniosku, że musi to być forma papierowa (lub jej kopia w przypadku uproszczeń, o których dalej). Przepisy nie mówią nic o formie elektronicznej, nawet wówczas, gdy administracja skarbowa kraju, w którym podmiot zagraniczny ma swoją rezydencję podatkową, uznaje taką formę jako ważną, lub wręcz sama wyłącznie w takiej formie te certyfikaty wydaje. Przykładem sporu w tym zakresie z polskim fiskusem jest chociażby sprawa nieuznania przez polski urząd skarbowy elektronicznego certyfikatu rezydencji firmy z siedzibą w Irlandii, od której usługi nabywała polska firma. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25 stycznia 2018 r. I SA/Sz 984/17 wskazano, że polska firma posiadała certyfikaty rezydencji podmiotów z siedzibą (…) (za granicą) w formie plików "pdf' lub,jpg", które firmy te zamieszczają na stronach internetowych. Taka forma udostępnienia certyfikatu rezydencji wynikała w poprzednich latach i wynika min. z ogromnej liczby korzystających z usług tych firm, co skutkuje tym, że technicznie nie jest możliwe przekazanie każdemu z usługobiorców certyfikatu rezydencji w firmie papierowej. Stąd certyfikaty te są dostępne w formie dokumentu elektronicznego, a konkretnie w formie zapisu "PDF" lub .jpg". Jak podaje (...) administracja skarbowa, są to ważne dokumenty, którymi można się posługiwać, wydawane przez te organy jako potwierdzenie siedziby dla celów podatkowych. Obecnie, jak wynika z informacji pozyskanych od (...) administracji skarbowej, tj. od dnia 1 stycznia 2017 r. certyfikaty rezydencji wydawane są firmom zasadniczo w formie pliku "PDF" i wysyłane bezpiecznym kanałem elektronicznym.

Mimo faktu, że irlandzka administracja skarbowa uznawała ważność wydawanych przez siebie elektronicznych certyfikatów rezydencji, polski fiskus takiego certyfikatu uznać nie chciał, a zatem i nie zgodził się z podatnikiem, że ten może nie pobierać podatku u źródła na podstawie certyfikatu rezydencji w takiej (elektronicznej) formie. Sąd uchylił interpretację indywidualną wydaną podatnikowi w omawianej sprawie, jako główny powód wskazując brak uzasadnienia stanowiska w wydanej dla podatnika interpretacji przez organ podatkowy i nierozpatrzenie argumentacji podatnika. Sąd w wyroku wskazał, co następuje:

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o udzielenie interpretacji organ interpretacyjny będzie zobowiązany… do uwzględnienia przedstawionej wyżej oceny prawnej przez precyzyjne odniesienie się do nakreślonego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w szczególności do okoliczności, które organ pominął w zaskarżonej interpretacji przy ocenie zajętego przez Spółkę stanowiska…. Jeżeli organ uzna, że nie zasługuje ono na aprobatę winien w sposób rzetelny i wyczerpujący wyrazić swój pogląd w sprawie… w szczególności zaś precyzyjnie wyjaśnić dokonane ustalenia i ich ocenę, jak np. w przypadku ustalenia organu w zaskarżonej interpretacji, że: "Płatnik, na którym spoczywa obowiązek potrącenia podatku od dochodu osiąganego przez nierezydenta w prawidłowej wysokości, powinien żądać od podatnika dokumentu (tj. certyfikatu rezydencji) oryginalnego". Jest to gołosłowne stwierdzenie organu, nie poparte żadnym wyjaśnieniem, ani też przepisem.

Z kolei z interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.408.2019.2.AP) wynika, że certyfikat rezydencji stanowi dokument, w oparciu o który możliwe jest ustalenie, czy od należności wypłacanych nierezydentom powinien być pobrany podatek. W interpretacji organ zauważył, że nie ma ujednoliconej formy certyfikatów rezydencji. Każde państwo stosuje własny wzór takiego zaświadczenia i ma własne wymogi formalne związane z jego wydaniem. Z punktu widzenia ważności tego dokumentu powinien on:

• być wystawionym przez właściwe dla podatnika organy administracji podatkowej,
• wskazywać dane identyfikujące podatnika, w tym jego nazwę i siedzibę, datę wystawienia oraz ewentualnie okres ważności dokumentu,
• zawierać stwierdzenie, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie jego siedziby.

Zatem certyfikat w formie elektronicznej jest dopuszczalny, o ile forma jego wydania wynika z przepisów danego państwa. Jeżeli państwo to przewiduje zarówno formę papierową, jak i elektroniczną, to każda z nich (z punktu widzenia podmiotu polskiego, będącego nabywcą usługi i płatnikiem podatku u źródła) stanowi podstawę do zastosowania postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, czyli do niepobierania podatku u źródła.

Warto również zwrócić uwagę na okres, w jakim można stosować certyfikat, gdy został on wydany dla kontrahenta bez uwzględnienia daty ważności. Art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP mówi, że w takich przypadkach, płatnik (czyli polski nabywca) przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania. Zatem istotne jest, żeby stały kontrahent dostarczał certyfikat rezydencji podatkowej polskiemu nabywcy przynajmniej jeden raz w roku. Dysponowanie bowiem certyfikatem w 366 dniu od jego wydania nie uprawni płatnika do niepobrania podatku u źródła. Odpowiedzialność za to ponosi w takiej sytuacji płatnik.

W przypadku niepewności płatnika podatku u źródła co do prawidłowości formy certyfikatu rezydencji otrzymanego od zagranicznego kontrahenta, najbezpieczniejszym rozwiązaniem jest wystąpienie z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej lub ewentualnie powołanie się na utrwaloną praktykę interpretacyjną.

W ustawie o PDOP (jak i o PDOF) przewidziano uproszczenie w zakresie dokumentowania certyfikatu rezydencji podatkowej, które jest uwarunkowane sumą wartości transakcji w skali roku względem jednego kontrahenta oraz określonym rodzajem nabywanych usług. Ponadto w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych w art. 31ya wskazano dodatkowe uproszczenia w tym zakresie na czas epidemii. Oba uproszczenia omówiono w dalszej części artykułu.

Uproszczenia wynikające z ustawy o PDOP

Nowelizacja ustawy o PDOP (oraz o PDOF) wprowadziła przepis art. 26 ust. 1n z początkiem 2019 r. zakładające , że w przypadku przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a, miejsce siedziby podatnika dla celów podatkowych może zostać potwierdzone kopią certyfikatu rezydencji, jeżeli kwota należności wypłacanych na rzecz tego samego podmiotu nie przekracza 10 000 zł w roku kalendarzowym, a informacje wynikające z przedłożonej kopii certyfikatu rezydencji nie budzą uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem faktycznym. Przychody te muszą być osiągane z takich usług, jak doradcze, księgowe, badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Jeżeli zatem polski podmiot nabędzie usługi np. reklamowe od podmiotu zagranicznego, będzie dysponował przy tym kopią certyfikatu rezydencji podatkowej swojego kontrahenta oraz suma transakcji w roku kalendarzowym nie przekroczy 10 000 zł, to nie pobierze on podatku u źródła.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP zawiera katalog zamknięty usług, przy których można korzystać z ww. uproszczenia. Stwierdzenie „o podobnym charakterze” wymaga oczywiście zachowania szczególnej ostrożności przez płatników tego podatku. Jeżeli określonej usługi nie ma ww. katalogu to podatku u źródła nie pobiera się – przykładowo dotyczyć to może specjalistycznych usług medycznych, programistycznych, czy inżynieryjnych. Potwierdzeniem tego ostatniego może być chociażby stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.293.2019.2.KK). W interpretacji tej Dyrektor KIS uznał, iż w przypadku płatności za usługi inżynieryjne na rzecz nierezydenta spółka nie jest zobowiązana do poboru podatku u źródła. Tym samym każdorazowo należy dokonać oceny, czy w danej transakcji mamy w ogóle do czynienia z usługą wymienioną w ww. przepisie (oraz w pozostałych przepisach art. 21 ust. 1-3 i 4). Jeśli nie, to obowiązek pobrania podatku u źródła w ogóle nie wystąpi.

Uproszczenia wynikające z tarczy antykryzysowej 4.0

Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych   wprowadziła w art. 31ya uproszczenie polegające na tym, że w przypadku certyfikatu rezydencji niezawierającego okresu jego ważności (który standardowo wg przepisów upływa 12 miesięcy od jego wydania, o czym mowa w art. 26 ust 1i ustawy o PDOP i w art. 41 ust. 9a ustawy o PDOF), jeżeli dwunasty miesiąc od daty jego wydania minie w okresie obowiązywania stanu epidemii w związku z COVID-19, płatnik przy poborze podatku u źródła może dalej korzystać z tego certyfikatu, aż do upływu dwóch miesięcy po odwołaniu ww. stanu epidemii. Co istotne do takiego certyfikatu należy dołączyć oświadczenie kontrahenta o aktualności danych zawartych w certyfikacie.

Przykład: Kontrahent z Irlandii dostarczył firmie polskiej, będącej płatnikiem podatku u źródła w związku z nabyciem od kontrahent usługi marketingowej, certyfikat rezydencji podatkowej bez oznaczonego terminu ważności, który został wydany 2019/11/04. Zgodnie z przepisami ustawy o PDOP (oraz PDOF) termin jego ważności upłynie w 2020/11/03. Ze względu jednak na stan epidemii w Polsce w związku z COVID-19, polska firma w dalszym ciągu może posługiwać się tym certyfikatem i nie pobierać podatku u źródła zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ponadto w w ustawie przewidziano, że w czasie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego w związku z COVID-19, a także w okresie kolejnych 2 miesięcy po ich odwołaniu, miejsce zamieszkania i siedziby podatnika dla celów podatkowych może być potwierdzone kopią certyfikatu rezydencji, jeżeli informacje wynikające z przedłożonej kopii certyfikatu rezydencji nie budzą uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem faktycznym. Przed wprowadzeniem przepisów w ramach tarczy antykryzysowej, płatnicy mieli prawo korzystać z kopii certyfikatów rezydencji podatników tylko w szczególnych przypadkach przewidzianych ustawowo, które zostały omówione we wcześniejszej części artykułu. Przedsiębiorcom ułatwiono więc w okresie epidemii kwestię rozliczania podatku u źródła. Szkoda jednak, że uproszczenie to nie zostanie wprowadzone do przepisów podatkowych na stałe. Bez wątpienia stanowiłoby to uproszczenie przepisów w tym zakresie oraz zmniejszenie liczby sporów płatników podatku u źródła z organami podatkowymi.

Idąc dalej wskazać należy, że ustawa z dnia 19 czerwca 2020 r. o dopłatach do oprocentowania kredytów bankowych udzielanych przedsiębiorcom dotkniętym skutkami COVID-19 oraz o uproszczonym postępowaniu o zatwierdzenie układu w związku z wystąpieniem COVID-19 w art. 31ya ust. 3 dodała następujące zdanie:

Przepisy art. 41 ust. 9b-9d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 26 ust. 1j-11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio.".

W związku z powyższym wydłużenie terminu ważności certyfikatu rezydencji ogranicza się do tych przypadków, w których rezydencja podatkowa podatnika nie uległa zmianie, a także nie występują przesłanki, z których płatnik mógłby wnioskować, iż do takiej zmiany doszło. Potwierdzenie tego znaleźć można w Objaśnieniach  podatkowych z 21 lipca 2020 r. w sprawie nowych preferencji stosowanych w związku z ponoszeniem negatywnych konsekwencji ekonomicznych z powodu COVID-19. Jeżeli zatem doszłoby do zmiany rezydencji podatkowej w okresie 12 miesięcy od wydania certyfikatu w trakcie trwania stanu epidemii w związku z COVID-19, to w celu niepobrania podatku u źródła płatnik będzie musiał dysponować nowym certyfikatem.

Nowe przepisy odnośnie certyfikatów rezydencji podatkowej obowiązują dla płatności dokonywanych od 2020/03/14, kiedy wprowadzono stan zagrożenia epidemicznego – ustawa bowiem nie przewiduje przepisów przejściowych w tym zakresie. Skutkuje to tym, że dla płatności dokonywanych przed tym okresem obowiązywać będą wyłącznie przepisy ustawy o PDOP i PDOF.

O ile certyfikaty rezydencji nie są udostępniane przez zagranicznego kontrahenta na jego stronie internetowej (co praktykują szczególnie duże podmioty), to ze względu na stan epidemii w większości krajów na świecie otrzymanie certyfikatu od kontrahent może być związane z wydłużonym czasem oczekiwania. Tymczasem przepisy wprowadzające uproszczenia w zakresie podatku u źródła nie są przepisami stałymi. Warto zatem pamiętać o odpowiednio wcześniejszym wystąpieniu do swoich kontrahentów zagranicznych z wnioskiem o przekazanie certyfikatu.

Płatność dla kontrahentów zagranicznych powyżej 2 mln zł

Po raz kolejny przesunięto (tym razem do końca czerwca 2021 r.) moment wejścia w życie przepisu art. 26 ust. 2e ustawy o PDOP (podstawa: Rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy I Polityki Regionalnej z dnia 28 grudnia 2020 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o PDOP). Zgodnie z tym przepisem (który w ustawie pojawił się z dniem 2019/01/01) jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (dot. m.in. odsetek, praw autorskich, działalności widowiskowej, sportowej i rekreacyjnej, usług doradczych, księgowych, rekrutacji pracowników) przekroczy kwotę 2 000 000 zł, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać (z pewnymi wyjątkami) w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jeżeli zatem polska firma (będąca płatnikiem podatku u źródła) dokona w danym roku płatności określonemu kontrahentowi spoza Polski na kwotę 2 000 000 zł, to dla płatności przekraczających ten limit będzie musiała pobrać podatek u źródła, niezależnie od posiadanego certyfikatu i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Podatek powinien w takiej sytuacji być pobrany według stawki przewidzianej ustawą tj. 20% dla usług niematerialnych, 10% dla usług transportu morskiego i lotniczego, odsetek i licencji, 19% dla zysków kapitałowych (w tym dywidend).

Co istotne, jeżeli rok podatkowy jest krótszy lub dłuższy niż 12 miesięcy, kwotę 2 mln zł przelicza się proporcjonalnie.

Z kolei kontrahent zagraniczny, który został jako podatnik obciążony podatkiem u źródła w momencie realizacji zapłaty, będzie musiał zwrócić się do organu podatkowego w celu otrzymania zwrotu wcześniej potrąconego podatku. Żeby tak się stało, w pierwszej kolejności to płatnicy będą musieli przesłać swoim zagranicznym kontrahentom-nierezydentom  (oraz właściwemu urzędowi skarbowemu – od 2021/01/01 jest to Lubelski Urząd Skarbowy w Lublinie) informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku na druku IFT-2/IFT-2R.

Ponadto jeżeli wypłaty należności dokonano w walucie obcej, na potrzeby ustalenia, czy przekroczona została kwota, o której mowa w ust. 1, wypłacone należności przelicza się na złotówki według kursu średniego waluty obcej ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty.

Do przygotowania się na powyższe zmiany pozostało jeszcze kilka miesięcy, warto zatem wdrożyć odpowiednie procedury kontrolne mające na celu przestrzeganie znowelizowanych przepisów.

Dokumentacja po stronie płatnika podatku u źródła

Zgodnie z przepisami ustaw o PDOP (i PDOF) płatnik jest obowiązany przesłać zagranicznemu kontrahentowi (czyli podatnikowi podlegającemu w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tzw. nierezydentowi) oraz urzędowi skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (Lubelski Urząd Skarbowy) informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku. Dokonuje się tego na formularzu:

• IFT-2R – raz w roku, najpóźniej do końca marca za rok ubiegły. Jeżeli podatnik zamierza zakończyć działalność, to deklarację powinien złożyć najpóźniej w dniu jej zakończenia.
• IFT-2 – na żądanie kontrahenta (podatnika) w terminie 14 dni od przekazania tego żądania.
• CIT-10Z – raz w roku, najpóźniej do końca stycznia za rok ubiegły (w 2021 r. było to do 2021/02/01).

Deklarację IFT-2R należy złożyć nawet wówczas, gdy ze względu na umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz na certyfikat rezydencji podatkowej płatnik nie ma obowiązku pobrania podatku. W takim przypadku nie składa się jedynie deklaracji CIT-10Z.

Zagraniczny zakład położony na terenie Polski

Na koniec warto jeszcze wskazać, że osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP na rzecz kontrahentów zagranicznych (nierezydentów), którzy w Polsce prowadzą tzw. zagraniczny zakład, nie pobierają zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat pod warunkiem, że wskażą miejsce siedziby takiego kontrahenta. Właściwymi dokumentami spełniającymi ten obowiązek jest certyfikat rezydencji oraz pisemne oświadczenie kontrahenta, że otrzymane należności związane są z działalnością tego konkretnego zakładu. Przez certyfikat rozumie się w tym przypadku zaświadczenie wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się siedziba lub zarząd kontrahenta, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Należy podkreślić, że po nowelizacji przepisów w zakresie limitu 2 000 000 zł przewidzianej z końcem czerwca 2021 r., powyższe zasady stosować będzie można tylko w przypadkach nieprzekroczenia kwoty 2 000 000 zł płatności na rzecz jednego kontrahenta w roku podatkowym.

Podatek u źródła - problemy praktyczne

W przypadku małych kontrahentów zagranicznych często zdarzają się sytuację, w których nie chcą oni (lub nie mogą) z różnych względów dostarczyć certyfikatu rezydencji podatkowej. Dla polskiego nabywcy (płatnika) nie ma przy tym znaczenia powód takiej postawy. Jeżeli transakcja przekracza 10 tys. zł (lub dotyczy usług, dla których limit ten nie ma zastosowania (np. przychody z opłat za świadczenie usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej, czy sportowej) to polska firma (będąca płatnikiem) jest odpowiedzialna za pobranie podatku u źródła. W praktyce przyjmuje się, że wraz z informacją o pobraniu tego podatku poprzez zmniejszenie wartości przelewu omówioną wcześniej metodą, płatnik przekazuje swojemu kontrahentowi informację IFT-2.

W praktyce zdarzają się również sytuacje, w których usługi świadczone przez zagranicznego kontrahenta mogą zostać zakwalifikowane przez organ podatkowy do „świadczeń o podobnym charakterze” (patrz art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP). W przypadku usług, co do których ryzyko takie występuje, warto posiłkować się w pierwszej kolejności utrwaloną praktyką interpretacyjną (jeśli występuje) w podobnych przypadkach, lub wystąpić z własnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Niestety w okresie epidemicznym okres oczekiwania na wydanie takiego dokumentu to aż 6 miesięcy (i może się wydłużać chociażby ze względu na wystąpienie przez Dyrektora KIS z wezwaniem do uzupełnienia wniosku np. w zakresie opisu stanu faktycznego).

Bartosz Gebel
Doradca podatkowy (nr wpisu 13557)
Biuro Rachunkowe Ergotax Sp. z o.o.

 

_____________________

[1] Art. 26a ustawy o PDOP.

[2] Art. 26 ust. 3a ustawy o PDOP.