Rozliczanie straty podatkowej poniesionej przed przystąpieniem do PGK

Strata podatkowa a PGK

Spółka zawarła umowę o utworzeniu grupy kapitałowej z innymi spółkami na okres 2 lat. Przed zawiązaniem grupy nie rozliczyła swoich strat podatkowych. Zwróciła się więc do organu skarbowego z pytaniem, czy po rozwiązaniu grupy będzie mogła to zrobić w 5-letnim okresie, o którym mowa w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Fiskus stwierdził, że przystępując do grupy, spółka straciła prawo do takiego rozliczenia na cały okres istnienia grupy i uczestnictwa w niej spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jednak, że to organ skarbowy jest w błędzie i w okresie trwania grupy termin na rozliczenie przez spółkę straty nie będzie ulegał upływowi.

Rozliczanie straty podatkowej w okresie 5 lat podatkowych

Spółka akcyjna wraz z trzema innymi spółkami z o.o. w listopadzie 2019 r. zawarła umowę o utworzeniu grupy kapitałowej na okres od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2022 r. Spółka ta przyjęła w grupie rolę zależnej. Na dzień poprzedzający pierwszy dzień roku podatkowego grupy, tj. 31 grudnia 2019 r., spółka posiadała częściowo nierozliczone straty podatkowe wygenerowane w latach poprzednich. Po rozwiązaniu grupy, po dwóch latach jej funkcjonowania chciała rozliczyć powstałą przed przystąpieniem do grupy stratę w okresie 5 lat od rozwiązania grupy. Jako podstawę tego rozliczenia przyjęła przepis art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym podatnik może obniżyć o wysokość straty ze źródła przychodów:

a) dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

b) jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących 5 lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Odmowa prawa do odliczenia

Fiskus uznał stanowisko przedsiębiorcy za nieprawidłowe. W wydanej w maju 2020 r. interpretacji indywidualnej wskazał, że przepis art. 7 ust. 5 ustawy o CIT nie przewiduje żadnych wyjątków od reguły rozliczenia przez podatnika straty w kolejnych, następujących po sobie latach podatkowych. W opinii Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, odwołując się do językowej wykładni tej regulacji, należy stwierdzić, że wraz z przystąpieniem z dniem 1 stycznia 2020 r. do grupy kapitałowej spółka traci prawo do rozliczenia swojej straty, jeśli w przedmiotowym 5-letnim okresie będzie należeć do współtworzonej przez siebie grupy.

Prawo do rozliczenia straty podatkowej

Spółka zarzuciła organowi profiskalną wykładnię przepisów na niekorzyść podatnika i wniosła skargę do sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przywołał treść m.in. przepisów art. 7a ust. 2 i 3 ustawy o CIT, stanowiących, że strat podatkowej grupy kapitałowej nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek po upływie okresu obowiązywania umowy lub utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej, a z dochodu takiej grupy nie pokrywa się strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy. Analizując te regulacje, WSA stwierdził, że błędne jest stanowisko, jakie przyjmuje w tej sprawie organ, iż pomimo nieposiadania przez spółkę statusu podatnika podatku dochodowego w czasie istnienia grupy upływałyby kolejne lata podatkowe tej spółki, co przy odpowiednio długim okresie trwania tej grupy oznaczałoby, że mogłaby ona całkowicie utracić przysługujące jej prawo do rozliczenia straty.

Sąd wskazał jednocześnie na art. 8 ust. 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym dla poszczególnych spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej:

1) dzień poprzedzający początek roku podatkowego przyjętego przez grupę jest dniem kończącym rok podatkowy tych spółek;

2) dzień następujący po dniu, w którym upłynął okres obowiązywania umowy lub w którym grupa utraciła status podatkowej grupy kapitałowej, jest dniem rozpoczynającym rok podatkowy tych spółek.

Uchylając zaskarżoną przez przedsiębiorcę interpretację Dyrektora KIS, WSA w Warszawie orzekł:

„Powyższe unormowanie wskazuje zatem bezsprzecznie, że w przeddzień powstania [...] kończy się bieżący rok podatkowy spółki i zawieszeniu ulega rozpoczęcie jej kolejnego roku podatkowego. Odliczanie kolejnych lat podatkowych spółki zostaje zatem wstrzymane w przeddzień początku roku podatkowego [...] i następuje na nowo w dzień następny po upływie okresu obowiązywania umowy [...]. Jeśli zatem przykładowo, spółka wygenerowała stratę w ostatnim roku podatkowym, który został przerwany powstaniem [...], to wspomnianą stratę będzie mogła rozliczyć w pięciu kolejnych latach podatkowych, czyli w latach po zakończeniu obowiązywania umowy” (wyrok z 8 grudnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1308/20).

Autor: radca prawny Robert Nogacki
Kancelaria Prawna Skarbiec