Zawieszanie biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych - RPO skarży przepisy do TK

W związku z licznymi skargami obywateli Rzecznik Praw Obywatelskich od dawna wskazuje na instrumentalne wszczynanie postępowań o przestępstwa lub wykroczenia skarbowe. Potem te postępowania są zawieszane. Wszczęcie śledztwa wydłuża bowiem termin przedawnienia zobowiązania podatkowego obywatela, które normalnie wygasa po pięciu latach od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Chodzi o art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który głosi: "Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania''.  Art. 114a Kodeksu karnego skarbowego stanowi zaś, że "postępowanie w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe może być także zawieszone, jeżeli jego prowadzenie jest w istotny sposób utrudnione ze względu na prowadzoną kontrolę podatkową, kontrolę celno-skarbową lub toczące się postępowanie przed organami podatkowymi, organami celnymi lub sądami administracyjnymi".

Sprawa jest na tyle ważna dla praw obywatelskich w Polsce, że Rzecznik w trosce o nie zdecydował się przystąpić do postępowania w Trybunale ze skargi konstytucyjnej obywatela, niezależnie od wątpliwości dotyczących obecnego składu TK i jego działań. 

Autopromocja

Polecamy: INFORLEX Biuro Rachunkowe - Wszystko o zmianach w prawie i podatkach. Teraz 14 dni ZA DARMO!

Skarga konstytucyjna obywatela

Dyrektor Izby Skarbowej w czerwcu 2011 r. określił skarżącemu podatek od osób fizycznych za rok 2005 według stawki 50%. Kwestionując tę decyzję, podatnik złożył odwołanie. Zobowiązanie przedawniało się z końcem 2011 r. Tymczasem w październiku 2011 r. wszczęto dochodzenie, po czym skarżącemu postawiono zarzut. Nie podejmując żadnych innych czynności, to postępowanie karne skarbowe zawieszono.

Według skarżącego wszczęto je właśnie tylko i wyłącznie po to, by zawiesić bieg terminu przedawnienia. Tymczasem powinno to następować wobec podejrzenia popełnienia czynu zabronionego. Samo zaś rozpoczęcie sporu z fiskusem takiego podejrzenia nie uzasadnia. Podatnik nie ma też żadnej możliwości zakwestionowania takiej decyzji czy zainicjowania kontroli jej legalności przez sąd.

Autopromocja

Konferencja: Podatki 2025
przegląd zmian i nowelizacja przepisów w 2025 roku

Sprawdź

Obywatel złożył skargę na decyzje podatkowe do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego, a potem do Naczelnego Sąd Administracyjnego. Sądy utrzymały jednak te decyzje. 

Wtedy podatnik wniósł do Trybunału Konstytucyjnego skargę konstytucyjną (sygn. akt SK 100/19) na art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zakwestionował go w zakresie, w jakim powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia również wtedy, gdy postępowanie wszczęto wyłącznie w celu przerwania biegu przedawnienia oraz gdy nie było uzasadnionego podejrzenia czynu zabronionego.

Zdaniem skarżącego art. 70 § 6 pkt 1 to "instrument konfiskaty mienia”. Dlatego jest niezgodny z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2 Konstytucji. W niedopuszczalny sposób ogranicza bowiem prawo własności, pozbawiając podatnika środków pieniężnych tytułem zobowiązania podatkowego, które winno się przedawnić, a przedawnieniu nie uległo wobec umożliwienia arbitralnego zawieszania jego biegu.

Autopromocja

Sprawozdanie finansowe 2024
Przykłady, schematy, tabele, wzory

Sprawdź

Za naruszenie standardów konstytucyjnych skarżący uznał też nieprzyznanie podatnikowi prawa do kontroli sądowej prawidłowości wszczęcia takiego postępowania. Jest to jaskrawo sprzeczne z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. 

Skarżący wniósł o połączenie jego skargi konstytucyjnej ze sprawą z wniosku RPO z 2014 r.

Autopromocja

Jak przygotować się do zmian 2025.
Podatki. Rachunkowość. ZUS

Sprawdź

Argumentacja RPO

Jeszcze 22 października 2014 r. Rzecznik Praw Obywatelskich zaskarżył bowiem do TK (sygn. akt K 31/14) art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej - w zakresie, w jakim przewiduje, że bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko konkretnej osobie. Ponadto zaskarżył art. 114a Kodeksu karnego skarbowego.  Po jego wprowadzeniu w 2010 r. opisana praktyka  - już wcześniej stosowana - została bowiem usankcjonowana prawnie. 

Według Rzecznika zaskarżone przepisy są sprzeczne z zasadą zaufania obywatela do państwa i stanowionego przezeń prawa, wywodzącą się z zasady demokratycznego państwa prawa (art.2 Konstytucji). Nie zapewniają bowiem bezpieczeństwa prawnego jednostce, ingerując istotnie w jej interesy majątkowe, a jednocześnie nie przyznając stosownych gwarancji procesowych. Art. 114a Kks pozwala na rozciąganie ustawowych terminów dochodzenia roszczeń, co narusza pewność obrotu prawnego, a także sprzyja opieszałości organów państwa. To jest zaś sprzeczne z konstytucyjnym prawem do sądu (art. 45 Konstytucji).

RPO wskazał, że podatnik nie ma wprawdzie konstytucyjnego prawa do przedawnienia, jednak ma on prawo oczekiwać, że upływ terminu przedawnienia spowoduje wygaśnięcie ewentualnych nieuregulowanych zobowiązań. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia wydłuża ten termin o okres zawieszenia. Powstaje wówczas stan niepewności podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie podatkowe wygasło.

Krytycznie sytuację taką ocenia się w litreaturze prawniczej. Podkreśla się w niej, że stwierdzenie "utrudniania"  postępowania karnego skarbowego pozostawiono uznaniu organu je prowadzącego. Sama zaś decyzja o zawieszeniu postępowania jest stosunkowo łatwa do
uzasadnienia. Zawsze bowiem, gdy mamy do czynienia i z postępowaniem karnym skarbowym, i z jednoczesnym postępowaniem prejudycjalnym, nie jest znany wynik tego drugiego. Nie wiadomo zatem, czy doszło do wyczerpania znamion czynu zabronionego - stąd też prowadzenie postępowania karnego skarbowego jest w istotny sposób utrudnione. Celem jest tu wyłącznie ochrona interesów fiskalnych państwa.

Adam Bodnar wskazał, że w zakresie braku podstaw uzasadniających wszczęcie postepowania karnego oraz braku kontroli sądowej takiej decyzji, argumentacja co do niekonstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 ze skargi konstytucyjnej obywatela jest zbieżna z wnioskiem RPO z 2014 r.

W ocenie RPO zasada demokratycznego państwa prawnego wymaga, aby zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego miało swoje uzasadnienie w stanie faktycznym. Chodzi o to, aby odmiennie traktować podatników, którzy nie popełnili czynu zabronionego oraz tych, którzy takiego czynu się dopuścili.  

Zasadą powinno być, że zawieszenie biegu nie następuje, jeżeli wszczęto jedynie postępowanie w sprawie, o którym podatnik nie musi być nawet zawiadomiony i które nie musi się przekształcić w postępowanie przeciwko komuś (gdy zarzuty zostają przedstawione konkretnej osobie).

A jeśli postępowanie toczy się jedynie w sprawie, a nie przeciw osobie, to podatnik nie dysponuje środkami ochrony przed jego przewlekłością. - Rozwiązanie takie  jest klasycznym przykładem pułapki zastawionej na podatnika – ocenia Adam Bodnar.

Podziela on pogląd, że praktyka organów podatkowych prowadząca do tego, że upływ terminu przedawnienia zależy od uznania organu podatkowego i nie podlega żadnej kontroli  sądowej, zagraża celom Unii Europejskiej. Narusza to zasadę lojalnej współpracy wyrażoną w art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, zasadę pewności prawa i zasadę uzasadnionych oczekiwań.  

Ogranicza też wykonywanie prawa własności w sposób nieproporcjonalny i trudny do zaakceptowania, przez co narusza art. 17 Karty Praw Podstawowych UE w związku z art. 52 ust. 1 KPP oraz art. 21 ust. 1 i art. 64 Konstytucji w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji.

Sprawa ze skargi RPO cały czas czeka na rozpoznanie w TK. Prokurator Generalny i Sejm wniosły w niej o uznanie, że zaskarżone artykuły są zgodne z Konstytucją. 

Do TK w tej sprawie wpłynęła opinia amicus curiae Naczelnej Rady Adwokackiej, w której podzielono zastrzeżenia RPO. Opinię taką złożyła też Helsińska Fundacja Praw Człowieka, która zgodziła się z zarzutem Rzecznika. Jej konkluzje są też w dużej mierze zbieżne z konkluzjami skargi konstytucyjnej obywatela.

 Stanowisko RPO ws. skargi konstytucyjnej dotyczącej art. 70 ust. 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, 17.01.2020.pdf