Wydatki na studia i nabycie uprawnień zawodowych a koszty w PIT

• Wydatki na studia magisterskie w kosztach podatkowych
• Wydatki na aplikację adwokacką poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej

Wydatki na studia magisterskie w kosztach podatkowych

Pewna podatniczka PIT, która w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzi usługi psychoterapii zamierzała podjąć 3,5 letnie studia magisterskie na kierunku psychologia kliniczna.

Podatniczka ta co prawda miała już wykształcenie wyższe (pedagogiczne) a także certyfikat psychoterapeuty. Jednak magisterskie studia psychologiczne są jej zdaniem konieczne do wykonywania zawodu psychoterapeuty zarówno w zakresie merytorycznym, jak i formalnym.

Posiadając obecne wykształcenie podatniczka wykonuje zadania w ramach kontraktów NFZ a z uwagi na brak ustawy o zawodzie psychoterapeuty podlega wewnętrznym regulacjom NFZ. Te regulacje nie pozwalają jej (z uwagi na brak psychologicznych studiów magisterskich) wykonywać niektórych czynności np. nie może diagnozować pacjentów. Ograniczenia te utrudniają istotnie możliwości prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto podatniczka wskazała, że dostępne informacje odnośnie treści przygotowywanej od pewnego czasu ustawy o zawodzie psychoterapeuty wskazują, że prowadzenie takiej działalności przez osoby niemające wyższego (magisterskiego) wykształcenia psychiatrycznego lub psychologicznego będzie istotnie ograniczone.

Stąd uzyskanie dyplomu psychologa jest konieczne, aby móc w pełni prowadzić działalność zawodową i gospodarczą w zakresie psychoterapii. A prowadząc na co dzień działalność gospodarczą podatniczka nie może podjąć innych studiów niż odpłatnych.

Podatniczka ta wystąpiła do Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o interpretację podatkową, pytając, czy może zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów wydatków na czesne, opłatę rekrutacyjną, czy opłaty za dodatkowo płatne szkolenia wchodzące w tok studiów.

Polecamy: Komplet podatki 2019

Polecamy: Podatki 2018 Samochód osobowy w firmie

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 2 listopada 2018 r. (sygn.. 0112-KDIL3-3.4011.335.2018.1.AA) zgodził się z podatniczką, że wydatki te mogą być zaliczone do kosztów podatkowych. Organ podatkowy uznał, że wskazane przez podatniczkę wydatki mogą stanowić koszt uzyskania przychodu tej działalności (choć trudno je przypisać konkretnym przychodom) pod warunkiem ich należytego udokumentowania). Dyrektor KIS uznał te wydatki za  przydatne do prawidłowego wykonywania prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej.

Dyrektor KIS zastrzegł jednak, że „(…) rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest badanie i ustalanie, czy poszczególne wydatki ponoszone przez podatnika spełniają warunki uznania ich za koszty uzyskania przychodów zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku opis sprawy i przyjmuje argumenty podnoszone przez niego bez ich weryfikowania.”

Jednak warto zauważyć, że jeżeli opis sprawy podatnika we wniosku o indywidualną interpretację podatkową jest zgodny z rzeczywistością, to taka interpretacja nie może być zakwestionowana i stanowi dla podatnika ochronę przewidzianą w art. 14k Ordynacji podatkowej.

Podobnie przychylne innej podatniczce PIT stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji z 22 stycznia 2018 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.429.2017.2.KO). Zdaniem organu wydatki na pokrycie czesnego za kształcenie na studiach podyplomowych zgodnych  z profilem prowadzonej działalności gospodarczej mogą dla podatnika stanowić koszty uzyskania przychodów w tej działalności. Wydatki te należy bowiem uznać za racjonalne i uzasadnione gospodarczo, gdyż program studiów był związany z zakresem prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a ich celem jest uzyskanie i wzrost przychodów z tej działalności.

Wydatki na aplikację adwokacką poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej

W analogicznej kwestii zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków na uzyskanie uprawnień adwokata, czy rady prawnego (wydatki na płatne aplikacje prawnicze) organy podatkowe i sądy nie zgadzają się na zaliczanie tych wydatków do kosztów danego adwokata, czy radcy (działających jako przedsiębiorcy i podatnicy PIT) – jeżeli te wydatki były poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej.

---

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 26 stycznia 2018 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.458.2017.1.MGR) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) pomimo, że Wnioskodawca przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej (w formie kancelarii adwokackiej), poniósł wskazane we wniosku wydatki, to nie może ich zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Skoro wydatki zostały poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, to ze względu na ich charakter, brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ich poniesieniem, a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w późniejszym okresie. Koszty ww. opłat poniesionych przez Wnioskodawcę przed rozpoczęciem prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zapieczeniu źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wydatki te mają bowiem charakter osobisty i są związane w swojej istocie z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu adwokata. Celem poniesienia tego rodzaju wydatków było więc podnoszeniem ogólnego poziomu wiedzy i zdobycie kwalifikacji zawodowych, a nie osiągnięcie przychodów z konkretnego źródła, jakim jest działalność gospodarcza, które to źródło w okresie ponoszenia ww. wydatków jeszcze nie istniało.

(…) skoro Wnioskodawca poniósł wydatki w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu adwokata, przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, to nie można również uznać, że wydatki te poniósł w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (które jeszcze nie istniało). W konsekwencji, wskazane we wniosku wydatki związane z odbyciem aplikacji adwokackiej i uzyskaniem uprawnień zawodowych adwokata, należy zaliczyć do wydatków o charakterze osobistym, związanych z podnoszeniem ogólnego poziomu umiejętności prawniczych, czy też zdobywaniu nowych uprawnień.”

W tej sprawie Wnioskodawca powoływał się na kilka korzystnych dla podatników wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych w podobnych sprawach z 2013 roku. Jednak Dyrektor KIS wskazał, że NSA uchylił te wyroki.

Faktycznie orzecznictwo NSA jest niekorzystne dla tych, którzy wydatki na uzyskiwanie uprawnień zawodowych, czy dokształcanie ponieśli przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej.

Przykładem może być wyrok NSA z 6 kwietnia 2018 r. (sygn. II FSK 892/16), w którym sąd argumentował m.in., że: (…) Koszt w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowią zatem te wydatki, które można powiązać z działalnością gospodarczą, a nie te, które poniesiono kiedykolwiek bez ryzyka wpisanego w charakter działalności gospodarczej. W świetle powyższego związek pomiędzy wydatkami poniesionymi na aplikację a przychodem osiągniętym w wyniku wykonywania zawodu radcy prawnego jest zbyt odległy i warunkowy, aby mógł spełniać wymogi określone w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Trudno zatem zgodzić się ze Skarżącym, że wydatki dokonywane przez kilka lat, wówczas gdy nie prowadził on działalności gospodarczej, mogły obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu, służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. W tym przypadku wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej nie mogą zostać uznane za poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, ponieważ ono jeszcze nie istniało. W konsekwencji trafnie Sąd pierwszej instancji uznał, że wydatki te w istocie rzeczy mają charakter osobisty i służą wyłącznie zdobyciu kwalifikacji zawodowych, a co za tym idzie nie można uznać ich za koszt uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, ponieważ nie spełniają przesłanek wyrażonych w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.