Wynajem firmowy czy prywatny - zasady opodatkowania

W przepisach podatkowych Ustawodawca nie określił sztywnych zasad i kryteriów decydujących o tym, kiedy wynajem powinniśmy uznać za prywatny, a kiedy potraktować go już jako firmowy.

Przeanalizujmy więc najnowsze orzecznictwo oraz omówmy najważniejsze informacje dotyczące sposobów rozliczania przychodów z najmu w zależności od przyjętego modelu. 

Polecamy: PIT 2019. Komentarz

Polecamy: INFORLEX Biznes

Najem prywatny czy już firmowy?

Zasadnicza wątpliwość sprowadza się do pytania kiedy należy rozpatrywać najem jako działalność gospodarczą? Co do zasady, uznaje się, że wynajem nieruchomości stanowić będzie działalność gospodarczą jeśli łączne spełnione zostaną poniższe warunki (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych):

1. dana działalność musi być działalnością zarobkową,
2. wykonywaną w sposób zorganizowany oraz ciągły,
3. działalnością wykonywaną we własnym imieniu.

Najem nieruchomości generalnie ma charakter ciągły, wynajmujący dokonuje go we własnym imieniu oraz na własny rachunek, niewątpliwie ma także na celu osiągnięcie korzyści finansowych. Czy w takim razie każdy najem należałoby uznać za działalność gospodarczą? Czy może ilość wynajmowanych lokali ma znaczenie? Teoretycznie nie istnieje limit mieszkań, od którego istniałby obowiązek rejestracji tego typu działalności.

Wątpliwości a orzecznictwo

Jeszcze do niedawna organy uznawały, że to decyzja podatnika ma kluczowe znaczenie w określeniu sposobu kwalifikacji prowadzonego wynajmu do najmu prywatnego lub prowadzonego w ramach działalności biznesowej.

Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z dnia 22 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3175/17) uznał, że istotny dla rozróżnienia najmu jest zamiar samego podatnika, a jedynym elementem odróżniającym najem prywatny od firmowego jest wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w przedmiotowej sprawie uznał, że o związaniu danego składnika majątku z działalnością gospodarczą może świadczyć jego amortyzowanie jako środka trwałego. Decydujące znaczenie ma jednak decyzja samego podatnika.

Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 727/17:

„W większości przypadków decydujące znaczenie, co do kwalifikacji określonych przychodów wynikających ze stosunku najmu przypisać należy samemu podatnikowi, który może "powiązać" posiadane i będące przedmiotem najmu składniki majątku z wykonywaniem działalności gospodarczej lub tez "pozostawić" je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Jak wskazano powyżej przychody z obydwu analizowanych źródeł mają charakter zarobkowy, stały (ciągły), a także wymagają pewnej formy zorganizowania. Wobec braku zatem sformułowania przez ustawodawcę wyraźnych pozytywnych reguł klasyfikacji przychodów z najmu do jednego z dwóch konkurencyjnych źródeł, decydujące znaczenie przyznać należy decyzji samego podatnika.”

Zgoła inne światło na sprawę rzuca najnowszy wyrok NSA z dnia 22 października 2019 r. (sygn. akt II FSK 1581/18). Sąd uznał, że o tym, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, nie decyduje wola podatnika, kluczowe znaczenie mają natomiast obiektywne kryteria z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą, jednak nie wszystkie mieszkania wprowadzone są do firmowej ewidencji środków trwałych, część z nich stanowi majątek prywatny. Organ uznał, że najem nieruchomości niewidniejących w owej ewidencji i stanowiących majątek prywatny podatnika będzie w istocie szeregiem cyklicznych, powtarzalnych w sposób zorganizowany i ciągły czynności podejmowanych w celach zarobkowych zawierających elementy definicji działalności gospodarczej. Sąd uznał, że w sytuacji, gdy ktoś nabywa kilkadziesiąt nieruchomości, celem ich wynajmowania, trudno potraktować to za coś innego niż działalność gospodarcza, i nie ma przy tym znaczenia, czy wszystkie te lokale są wprowadzone do ewidencji czy nie.

Jak rozliczać przychody z najmu w zależności od przyjętego modelu?

1. Najem prywatny

Rozliczanie najmu na podstawie zasad dotyczących tzw. najmu prywatnego, może się odbywać według zasad ogólnych lub na podstawie ryczałtu.    

Charakterystyka poszczególnych form przedstawia się następująco:

1. Zasady ogólne

Jak wybrać tę formę?

Wybór tej metody rozliczania najmu nie musi być zgłaszany do urzędu skarbowego, ponieważ zasady ogólne z mocy prawa przysługują każemy wynajmującemu będącemu osobą fizyczną.

Jak opodatkować dochód?

Zasada ogólna polega na tym, że dochód uzyskany z najmu lokalu podlega opodatkowaniu według skali podatkowej, w zależności od wysokości dochodu osiągniętego w ciągu roku, czyli odpowiednio 18 proc. (przy dochodzie do 85 528 zł) i 32 proc. W tym przypadku wynajmujący nie ma obowiązku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jest natomiast zobowiązany do wyliczania dochodu oraz należnej zaliczki na podatek dochodowy.

Do przychodów z tytułu najmu nie należy zaliczać innych opłat, do których najemca nie jest zobowiązany do ponoszenia (np. opłaty za wodę, energię elektryczną, gaz).

Od uzyskanych z tytułu najmu przychodów, wynajmujący może odjąć koszty ich uzyskania. Można do nich zakwalifikować odpisy amortyzacyjne samego środka trwałego, jakim jest lokal, wydatki na zakup wyposażenia oraz odpisy amortyzacyjne zakupionych środków trwałych do lokalu, wydatki związane z remontem wynajmowanych nieruchomości oraz wszelkie koszty związane z opłacanym czynszem lub mediami. Wydatki te stanowią koszt podatkowy wynajmującego, jeśli z umowy najmu wynika, iż to wynajmujący jest zobowiązany do ich ponoszenia. Jeżeli natomiast to najemca ponosi wydatki w związku z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją przedmiotu najmu, wówczas wynajmujący nie ma prawa zaliczyć ich do kosztów uzyskania przychodów.

Co w przypadku straty?

Jeżeli w danym roku podatkowym wynajmujący poniesie stratę, ma możliwość rozliczenia jej na zasadach ogólnych, tj. w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Jak określa ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość obniżenia w którymkolwiek z kolejnych lat nie może być większa niż 50 proc. kwoty poniesionej straty. Pod warunkiem oczywiście, że odliczenie to będzie dotyczyło dochodów uzyskanych z tego samego źródła.

Do kiedy płacimy podatek?

W przypadku najmu prywatnego rozliczanego na zasadach ogólnych, zaliczki wpłacane są w trybie miesięcznym, w terminie do 20. dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień (co do zasady ostatni miesiąc roku podatkowego) podatnik zobowiązany jest wpłacić do 20 stycznia następnego roku.

A deklaracja roczna?

Jeśli podatnik korzysta z rozliczania według zasad ogólnych, to na złożenie deklaracji rocznej ma czas do 30 kwietnia danego roku.

2. Ryczałt ewidencjonowany

Jak wybrać tę formę?

Począwszy od 1 stycznia 2019 r. o wyborze ryczałtu jako formy opodatkowania przychodów z najmu prywatnego, wynajmujący decyduje dokonując pierwszej w roku podatkowym wpłaty na podatek dochodowy. Gdy pierwszy taki przychód wynajmujący osiągnie w grudniu roku podatkowego, to równoznacznym z dokonaniem wybory będzie złożenie zeznania PIT-28.

Przypomnijmy, że przed zmianą przepisów, aby skorzystać z tej formy, podatnik zobowiązany był poinformować naczelnika właściwego urzędu skarbowego poprzez złożenie zawiadomienia o wybraniu tej metody.

Jak opodatkować przychód?

Obliczając podatek należy standardowo przemnożyć kwotę przychodu z najmu przez stawkę ryczałtu. Co ważne bez pomniejszania przychodów o koszty ich uzyskania.

Od 1 stycznia 2018 r. stawka ryczałtowego podatku z tytułu najmu wynosi 8,5 proc. pod warunkiem, że wartość przychodów z tego tytułu nie przekracza kwoty 100 000 zł. (przed ową graniczną datą nie było warunku limitu przychodów). Po przekroczeniu tego limitu, stawka ryczałtu wzrasta do poziomu 12,5 proc.

Co istotne, ryczałt według stawki 12,5 proc. powinien być regulowany już w trakcie roku podatkowego. Przykładowo, gdy limit 100.000 zł zostanie przekroczony w lipcu danego roku, to miesięczny ryczałt według wyższej stawki podatku od nadwyżki ponad limit należy wpłacić w terminie do 20 sierpnia danego roku.

Nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przychodów, jeśli z zapisów umowy najmu wynika wysokość przychodów. Ich wysokość ustala się na podstawie dowodów potwierdzających ich otrzymanie (np. potwierdzenie przelewu).

Co w przypadku straty?

Jeżeli podatnik zdecyduje się zmienić zasady opodatkowania, tj. zrezygnuje z zasad ogólnych na rzecz ryczałtu ewidencjonowanego, ma możliwość wcześniej wykazaną stratę odliczyć od podatku obliczonego ryczałtem. Strata rozliczana jest w ramach źródła przychodów.

Do kiedy płacimy podatek?

Co do zasady miesięczny ryczałt od najmu wynajmujący oblicza samodzielnie i wpłaca na rachunek urzędu skarbowego w następujących terminach:

• do 20. dnia następnego miesiąca za miesiąc, w którym osiągnięto przychód;
• do 20. dnia następnego miesiąca po upływie kwartału, za który ma być opłacony.

Natomiast z tytułu przychodów za grudzień, począwszy od zeznań PIT-28 za 2019 r. (czyli składanych w 2020 r.) ryczałt podlegał będzie wpłacie do końca lutego roku następnego (od 15 lutego do końca lutego); kwartalnie: za ostatni kwartał roku podatkowego - przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania.

Wcześniej (dot. przychodów uzyskanych przed 2019 r.) zeznanie podatkowe PIT-28 należało składać w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym. W sytuacji, gdy podatnik złoży zeznanie w styczniu 2020 r., będzie ono traktowane jako złożone w terminie 15 lutego 2020 r.

W przypadku opłacania podatku ryczałtem, podatnik ma możliwość płatności w trybie miesięcznym lub kwartalnym. Z kwartalnego rozliczania mogą jednak skorzystać podatnicy, którzy rozpoczęli prowadzenie działalności oraz podatnicy, których przychody osiągnięte w poprzednim roku nie przekroczyły limitu 25 000 euro.

Aby skorzystać z kwartalnego opłacanie ryczałtu od najmu prywatnego, podatnik zobowiązany jest zawiadomić o tym fakcie organ podatkowy. Poinformowanie fiskusa następuje dopiero w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy, w którym podatnik stosował ten sposób regulowania zobowiązań w podatku dochodowym. W związku z tym, poinformowanie organu o kwartalnym rozliczeniu, następuje niejako post factum.

A deklaracja roczna?

Jeśli podatnik korzysta z rozliczania przychodów w formie zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych, to na złożenie deklaracji rocznej ma czas co do zasady do końca lutego roku następującego po roku podatkowym. W 2020 r. będzie to 2 marca (poniedziałek).

2. Najem w ramach działalności gospodarczej

Nie ma przeszkód, aby podatnik zamiast najmu prywatnego (scharakteryzowanego powyżej) mógł założyć firmy i w jej ramach rozliczać dochody z najmu.

Jeżeli uznamy, że osoba fizyczna, która dokonuje najmu spełnia definicję działalności gospodarczej, jest ona zobowiązana do zakwalifikowania przychodów z najmu jako źródło przychodów z działalności gospodarczej. Osoba ta powinna począwszy od zarejestrowania działalności, wybrać także formę opodatkowania, tj. skala podatkowa czy podatek liniowy.

Najem nieruchomości, która jest własnością firmy (wpisaną do ewidencji środków trwałych), skutkuje rozliczaniem go w ramach tej działalności gospodarczej.

Indywidualna interpretacja rozwieje wątpliwości

Podsumowując, w wielu przypadkach właścicielom nieruchomości trudno jest wskazać granicę jednoznacznie wskazującą, gdzie kończy się najem prywatny, a gdzie zaczyna działalność gospodarcza. Aby rozwiać wątpliwości, podatnik powinien zwrócić się o wydanie indywidualnej interpretacji prawa.

Źródło:

• ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2019.1387 t.j.);
• ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2019.0.43 t.j.).

Marta Kielar
mł. konsultant ds. podatków