REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Rezerwa jako element wyceny wartości środków trwałych

Subskrybuj nas na Youtube

REKLAMA

Obowiązek dyskontowania danych sprawozdawczych w Międzynarodowych Standardach Sprawozdawczości Finansowej występuje w bardzo szerokim zakresie. Zasada ta dotyczy w szczególności takich pozycji sprawozdawczych, jak: przychody ze sprzedaży i inne przychody o odroczonym terminie płatności (oraz powstające w związku z tym należności handlowe), zobowiązania handlowe, zobowiązania z tytułu leasingu, rezerwy, a także długoterminowe świadczenia pracownicze.

Twórcy MSSF, skupiając się na inwestorach jako głównych beneficjentach informacji pochodzącej z rachunkowości, traktują dyskontowanie jako podstawę właściwej, rzetelnej i wiarygodnej wyceny. Dyskontowanie umożliwia bowiem szacowanie przepływów pieniężnych, co zbiega się z podstawowym celem sprawozdania finansowego. Przypomnijmy, że zgodnie z § 9 MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych celem sprawozdania finansowego jest dostarczanie informacji na temat sytuacji finansowej, efektywności finansowej i przepływów pieniężnych jednostki, które są użyteczne dla szerokiego kręgu użytkowników przy podejmowaniu przez nich decyzji gospodarczych.

REKLAMA

Autopromocja

Inne podejście reprezentują przepisy krajowe, w których dyskontowanie występuje raczej sporadycznie. Dyskonto wskazane jest wyraźnie w przypadku wyceny według skorygowanej ceny nabycia. W myśl art. 28 ust 8a:

REKLAMA

(...) skorygowana cena nabycia aktywów finansowych i zobowiązań finansowych to cena nabycia (wartość), w jakiej składnik aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych został po raz pierwszy wprowadzony do ksiąg rachunkowych, pomniejszona o spłaty wartości nominalnej, odpowiednio skorygowana o skumulowaną kwotę zdyskontowanej różnicy między wartością początkową składnika i jego wartością w terminie wymagalności, wyliczoną za pomocą efektywnej stopy procentowej, a także pomniejszona o odpisy aktualizujące wartość.

Ustawa o rachunkowości wskazuje także na dyskonto jako jedno z kryteriów kwalifikacji umów leasingowych do leasingu finansowego lub operacyjnego. Zgodnie z § 7 MSR 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe rezerwy definiowane są jako zobowiązania, których kwota lub termin zapłaty są niepewne. MSR 37 wskazuje, że rezerwę tworzy się wówczas, gdy:

• na jednostce ciąży obecny obowiązek (prawny lub zwyczajowo oczekiwany) wynikający ze zdarzeń przeszłych,

Dalszy ciąg materiału pod wideo

• nie jest prawdopodobne, aby konieczne było wydatkowanie środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne w celu wypełnienia obowiązku oraz

• można dokonać wiarygodnego szacunku kwoty tego obowiązku.

Jeśli te warunki nie są spełnione, nie należy tworzyć rezerw.

Zdarza się, że przepisy dotyczące rezerw w odniesieniu do konkretnych przypadków można znaleźć w wielu różnych standardach. MSR 37 w § 8 wyraźnie podkreśla, że:

REKLAMA

(...) inne standardy określają, czy poniesione nakłady powinny zostać aktywowane czy zarachowane w koszty. Kwestie te nie są przedmiotem niniejszego standardu. Zgodnie z powyższym niniejszy standard ani nie zawiera zakazu, ani nie wprowadza wymogu aktywowania ujmowanych kosztów w momencie tworzenia rezerwy.

Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku ujęcia rezerw jako składnika wyceny aktywów trwałych. Zgodnie z zapisem zawartym w pkt 16 MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe na wartość początkową pozycji rzeczowych aktywów trwałych składają się:

a) cena zakupu, łącznie z cłami importowymi i bezzwrotnymi podatkami od zakupu, pomniejszona o opusty handlowe i rabaty,

b) wszystkie inne pozwalające się bezpośrednio przyporządkować koszty poniesione w celu dostosowania aktywów do miejsca i warunków potrzebnych do rozpoczęcia jego funkcjonowania zgodnie z zamierzeniami kierownictwa,

c) szacunkowe koszty demontażu i usunięcia składnika aktywów oraz koszty przeprowadzenia renowacji miejsca, w którym się znajdował, do których jednostka jest zobowiązana w związku z nabyciem pozycji rzeczowych aktywów trwałych lub używaniem składnika rzeczowych aktywów trwałych w danym okresie w celu innym niż wytwarzanie wyrobów.

 

Punkt c) nie znajduje odpowiednika w przepisach zawartych w ustawie o rachunkowości, dlatego jest w zasadzie mało znany praktykom. Dodatkową komplikacją jest jednak fakt, że przewidywany czas wykorzystania rzeczowych aktywów trwałych jest zazwyczaj znacznie dłuższy niż jeden rok. W tym wypadku element rezerwy na przyszłe szacunkowe koszty demontażu powinien być wyceniany co roku, co wynika z § 42-44 MSR 37. Wskazują one, że:

Jeśli skutek zmiany wartości pieniądza w czasie jest istotny, kwota rezerwy odpowiada bieżącej wartości nakładów, które, jak się oczekuje, będą niezbędne do wypełnienia obowiązku.

Ze względu na problematykę wartości pieniądza w czasie rezerwy dotyczące wypływów środków pieniężnych, które nastąpią tuż po dniu bilansowym, są bardziej obciążające niż rezerwy dotyczące wypływów środków pieniężnych w tej samej kwocie następujących później. Rezerwy są zatem dyskontowane, jeśli skutek tego działania jest istotny.

MSR 37 precyzuje, że stopę dyskontową (lub stopy) należy ustalić przed opodatkowaniem, przez co odzwierciedla się bieżącą ocenę rynkową dotyczącą wartości pieniądza w czasie oraz ryzyka właściwego dla zobowiązania. Stopy dyskontowej (stóp dyskontowych) nie obciąża ryzyko, o które skorygowano szacunki przyszłych przepływów pieniężnych.

Jak w takim razie poradzić sobie z wyceną aktywu, gdy zawiera on składnik rezerwy na przyszłe koszty demontażu i usunięcia? Odpowiedź zaprezentowano w poniższych przykładach.

Przykład 1

Na wydzierżawionym od prywatnego właściciela gruncie jednostka postawiła salon sprzedaży swoich produktów, który składa się z gotowych i przenośnych elementów. Koszty poniesione na ich nabycie wyniosły 360 000 zł, natomiast przygotowanie miejsca, montaż elementów i prace wykończeniowe kosztowały 300 000 zł.

Środki trwałe wyceniane są zgodnie z modelem kosztu zawartym w MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe.

Umowa, którą zawarto z właścicielem, przewiduje czteroletni okres dzierżawy, po upływie którego jednostka zwróci grunt w stanie najbardziej zbliżonym do pierwotnego. Oznacza to, że będzie ona zmuszona do przeprowadzenia rekultywacji terenu i usunięcia z niego wzniesionego salonu sprzedaży.

Jednostka szacuje, że w związku z planowanymi działaniami w zakresie dostosowania terenu do stanu pierwotnego zostaną poniesione dodatkowe koszty w kwocie 120 000 zł.

Przyjęta do oszacowania rynkowa stopa procentowa kształtuje się na poziomie 6%, a jednostka zakłada, że nie ulegnie ona zmianie w ciągu najbliższych czterech lat.

Zgodnie ze wskazanym wcześniej § 16 MSR 16 na wartość początkową salonu sprzedaży złożą się następujące kwoty:

• 360 000 zł - wartość nabytych elementów,

• 300 000 zł - wartość prac przygotowawczych, montażowych i wykończeniowych,

• przewidywane wydatki w kwocie 120 000 zł po zdyskontowaniu za okres czterech lat przy stopie 6% rocznie, które wylicza się na podstawie wzoru:

PV = FV : (1 + r)n lub PV = FV : (1 + r/m)mn

gdzie:

PV - wartość bieżąca pieniądza (present value),

FV - wartość przyszła pieniądza (future value),

r - nominalna roczna stopa procentowa (NSP),

n - liczba lat, w których kapitalizowane są odsetki,

m - liczba okresów kapitalizacji w ciągu roku.

Zatem obliczona, zdyskontowana wartość rezerwy na potrzeby początkowej wyceny środka trwałego wynosi:

PV1 = 120 000 : (1 + 6%)4 = 95 051 zł

Tym samym wartość początkowa środka trwałego wynosi:

300 000 + 360 000 + 95 051 = 755 051 zł, a wartość utworzonej rezerwy: 95 051 zł.

 

Przykład 2

dane z przykładu 1

Po upływie roku jednostka zweryfikowała szacunki dotyczące kosztów usunięcia salonu sprzedaży i rekultywacji terenu. Nowo oszacowana wartość kosztów wynosi 150 000 zł.

Dyskontując oczekiwaną wartość kosztów, otrzymujemy:

PV2 = 150 000 zł : (1 + 6%)3 = 125 943 zł

Zatem zmiana wartości rezerwy w stosunku do pierwotnie oszacowanej kwoty wynosi: PV2 - PV1 = 125 943 zł - 95 051 zł = 30 892 zł

Należy jednak zauważyć, że zmiana nastąpiła w wyniku dwóch różnych okoliczności:

1. Zmiana wywołana upływem czasu (minął rok, a zatem liczba okresów przy wyliczaniu dyskonta zmniejszyła się z czterech do trzech lat),

2. Zmiana kwoty szacunku (wzrost ze 120 000 zł do 150 000 zł).

W związku z tym należy dokonać oddzielenia wpływu obydwu czynników, ponieważ będą one inaczej wpływały na dokonanie kolejnych wycen. Zatem:

1. Zmiana wywołana wyłącznie upływem czasu wynosi: PV2a = 150 000 zł : (1 + 6%)3 - PV1 = 100 754 zł - 95 051 zł = 5703 zł

2. Zmiana wywołana wzrostem szacunkowej kwoty rezerwy wynosi: PV2b = 30 000 zł : (1 + 6%)3 = 25 189 zł

Łączna zmiana wynosi: 5703 + 25 189 = 30 892 zł.

W takiej sytuacji wartość rzeczowych aktywów trwałych i zawiązanej rezerwy należy podwyższyć o kwotę 25 189 zł, natomiast pozostałą wartość wzrostu rezerwy (5703 zł) odnieść w koszty finansowe.

Przykład 3

dane z przykładu 1

W kolejnym roku jednostka nie zmieniła szacunków kwoty w zakresie przewidywanych kosztów, dokonując jedynie korekty zawiązywanej rezerwy o zmianę upływu czasu. Natomiast po upływie trzeciego roku, w miarę zbliżania się do końca okresu użytkowania wydzierżawionego terenu, uznano, że koszty związane z jego rekultywacją zostały częściowo przeszacowane i skorygowano ich wartość do szacunkowej realnej kwoty 144 000 zł.

Zmiana wywołana upływem czasu po drugim roku:

PV3 = 150 000 zł : (1 + 6%)2 - PV2 = 133 499 zł - 125 943 zł = 7556 zł

Wzrost wartości rezerwy odniesiony jest wyłącznie na wynik finansowy jako koszty finansowe.

Zmiana po trzecim roku:

PV4 = 144 000 zł : (1 + 6%) - PV3 = 135 849 zł - 133 499 zł = 2350 zł

Zmiana wywołana upływem czasu:

PV4a = 150 000 zł : (1 + 6%) - PV3 = 141 509 zł - 133 499 zł = 8010 zł

Zmiana wywołana zmianą szacunków:

PV4b = -6000 : (1 + 6%) = -5660

8010 - 5660 = 2350

Na koniec warto wspomnieć, że również Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 wskazuje na konieczność dyskontowania kwot tworzonych rezerw. W pkt 4.10. KSR 6 czytamy:

W przypadku tworzenia rezerw należy wziąć pod uwagę, przy zachowaniu zasady istotności, zmiany wartości pieniądza w czasie. W związku z tym kwota rezerwy dotycząca przyszłych szacowanych zobowiązań powinna - dzięki zastosowaniu stopy dyskontowej - odzwierciedlać ich wartość bieżącą (na dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy). Przy stosowaniu dyskonta wartość bilansowa rezerwy rośnie w każdym okresie wraz z upływem czasu. Wzrost ten jest ujmowany jako koszt finansowy w rachunku zysków i strat.

W odniesieniu do stopy dyskontowej standard zaleca stosowanie stopy ustalonej na podstawie występujących na dzień wyceny (dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy) rynkowych stóp zwrotu z wysoko ocenianych obligacji przedsiębiorstw lub rynkowych stóp zwrotu z obligacji skarbowych, zależnie od wyboru dokonanego przez jednostkę w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości. W razie wyboru rynkowej stopy zwrotu z obligacji skarbowych jednostka może podwyższyć stopę dyskonta o czynnik związany z ryzykiem, jeżeli rezerwa dotyczy np. operacji finansowych dokonywanych na rynkach, których ryzyko, a zatem i stopy procentowe, są wyższe od przeciętnego oprocentowania obligacji skarbowych. Termin wykupu obligacji przedsiębiorstw i obligacji skarbowych powinien być zgodny z szacunkowym terminem wykorzystania rezerwy.

• MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe

• KSR nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów i zobowiązania warunkowe”

• art. 28 ust. 8a ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 47, poz. 278

Katarzyna Kobiela-Pionnier

Wyższa Szkoła Finansów i Zarządzania w Warszawie

Zapisz się na newsletter
Chcesz uniknąć błędów? Być na czasie z najnowszymi zmianami w podatkach? Zapisz się na nasz newsletter i otrzymuj rzetelne informacje prosto na swoją skrzynkę.
Zaznacz wymagane zgody
loading
Zapisując się na newsletter wyrażasz zgodę na otrzymywanie treści reklam również podmiotów trzecich
Administratorem danych osobowych jest INFOR PL S.A. Dane są przetwarzane w celu wysyłki newslettera. Po więcej informacji kliknij tutaj.
success

Potwierdź zapis

Sprawdź maila, żeby potwierdzić swój zapis na newsletter. Jeśli nie widzisz wiadomości, sprawdź folder SPAM w swojej skrzynce.

failure

Coś poszło nie tak

Źródło: isk.infor.pl

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Kiedy cudzoziemcy (np. obywatele Ukrainy) muszą płacić w Polsce podatek od spadków i darowizn?

W Polsce obecnie mieszka wielu cudzoziemców, przeważają obywatele Ukrainy, tutaj pracują, kształcą się, a także nabywają rzeczy m.in. w drodze darowizn otrzymywanych od swoich rodzin czy w drodze dziedziczenia. Warto zatem przybliżyć im zasady opodatkowania obowiązujące na terytorium RP, a przede wszystkim wyjaśnić w jakich sytuacjach ciąży na nich w naszym kraju obowiązek podatkowy.

KSeF zrewolucjonizuje pracę biur rachunkowych. Nadchodzi największa zmiana od lat

Już od kwietnia 2026 każdy przedsiębiorca będzie musiał korzystać z Krajowego Systemu e-Faktur. To ogromne wyzwanie – ale też szansa – zwłaszcza dla biur rachunkowych. Dowiedz się, jak KSeF zmieni obieg dokumentów, rolę księgowych i co zrobić, by nie zostać w tyle w erze cyfrowej rewolucji.

Rozliczanie kilometrówek od aut elektrycznych: jest stanowisko Ministra Finansów i zapowiedź zmian w przepisach

Pieniądze, jakie pracodawca przekazuje pracownikowi tytułem zwrotu kosztów używania samochodu elektrycznego do celów służbowych, stanowią przychód pracownika i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wydatki takie nie są też kosztem przedsiębiorcy (pracodawcy). Takie jest stanowisko Ministra Finansów zaprezentowane w odpowiedzi wiceministra finansów Jarosława Nenemana na interpelację poselską. Jednocześnie w interpelacji poinformowano, że Ministerstwo Infrastruktury rozpoczęło prace nad zmianami w rozporządzeniu w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Zmiany te mają pozwolić na wprowadzenie możliwości zwrotu pracownikom kosztów używania do celów służbowych samochodów o napędzie elektrycznym lub hybrydowym, a także napędzanych wodorem, czy też zasilanych innymi alternatywnymi źródłami energii.

Ministerstwo Finansów chce zakończyć nadużycia z przedawnieniem podatków. Nowe zasady już w 2026 roku

W nowej wersji projektu nowelizacji Ordynacji podatkowej Ministerstwo Finansów chce zlikwidować możliwość zawieszania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego poprzez wszczęcie postępowania karnego skarbowego. O szczegółach zmian mówi wiceminister finansów Jarosław Neneman.

REKLAMA

Stawki podatku od środków transportowych w 2026 roku: Nowe limity już opublikowane

Znamy już nowe górne granice stawek podatku od środków transportowych na 2026 rok. Większość limitów wzrosła o około 4,5% względem 2025 r. Sprawdź szczegółowe porównanie stawek, terminy płatności oraz zasady ustalania stawek przez gminy. To ważne dla przedsiębiorców i samorządów.

TSUE: Urzędy skarbowe nie mogą automatycznie wykreślać firm z rejestru VAT za zaległości

Przełomowy wyrok TSUE potwierdza, że wykreślenie firmy z rejestru VAT za brak zapłaty podatku nie może odbywać się automatycznie. Fiskus musi najpierw zbadać przyczyny zaległości i zachowanie przedsiębiorcy. Orzeczenie może uchronić tysiące firm przed nieproporcjonalnymi sankcjami i nieodwracalnymi stratami.

Koniec z bieganiem po zaświadczenia! Rewolucyjne zmiany w podatku od spadków i darowizn, dotyczące zaświadczeń z urzędu skarbowego oraz rozliczeń rent prywatnych

Koniec z obowiązkiem przedstawiania zaświadczeń z urzędu skarbowego przy sprzedaży majątku otrzymanego od najbliższej rodziny! Nowelizacja ustawy o podatku od spadków i darowizn upraszcza formalności i rozliczenia rent prywatnych. Sprawdź, co dokładnie się zmienia i kiedy nowe przepisy wchodzą w życie.

2 mln zł zamiast 1 mln! Rząd luzuje zasady w podatku PIT – to przełom dla przedsiębiorców, którzy korzystają z rozliczenia kasowego

Rząd szykuje istotną zmianę w podatku dochodowym – limit przychodów uprawniający do kasowego PIT ma wzrosnąć z 1 mln do 2 mln zł. To ogromna ulga dla tysięcy firm, które dzięki nowym przepisom poprawią swoją płynność finansową i uproszczą rozliczenia z fiskusem.

REKLAMA

Wystawianie faktur ustrukturyzowanych narusza konstytucyjne prawo do prywatności

Istotna część podatników, mimo istnienia formalnego obowiązku, nie będzie mogła wystawiać faktur ustrukturyzowanych, gdyż nie pozwalają im na to zawarte umowy, w których nabywcy zastrzegają sobie zachowanie tajemnicy handlowej. Wystawianie faktur ustrukturyzowanych w sposób oczywisty narusza tę zasadę, bowiem ich treść będzie w sposób nieograniczony dostępna dla długiej listy organów państwa – pisze prof. dr hab. Witold Modzelewski. I dodaje: Organy te będą mogły bez jakichkolwiek ograniczeń czerpać informacje o tajemnicach handlowych, a zwłaszcza o towarach i usługach oraz cenach stosowanych przez podatników.

Nowe Centrum Kompetencyjne i Zespół ds. zwalczania agresywnego planowania podatkowego – jest ważny krok w uszczelnianiu CIT

Ministerstwo Finansów ogłosiło powstanie Centrum Kompetencyjnego ds. zwalczania agresywnego planowania podatkowego w CIT oraz nowego Zespołu analizującego systemowe rozwiązania w tym obszarze. KAS zmienia też priorytety kontroli – liczyć się będą efekty, nie liczba postępowań.

REKLAMA