REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Rezerwa jako element wyceny wartości środków trwałych

REKLAMA

Obowiązek dyskontowania danych sprawozdawczych w Międzynarodowych Standardach Sprawozdawczości Finansowej występuje w bardzo szerokim zakresie. Zasada ta dotyczy w szczególności takich pozycji sprawozdawczych, jak: przychody ze sprzedaży i inne przychody o odroczonym terminie płatności (oraz powstające w związku z tym należności handlowe), zobowiązania handlowe, zobowiązania z tytułu leasingu, rezerwy, a także długoterminowe świadczenia pracownicze.

Twórcy MSSF, skupiając się na inwestorach jako głównych beneficjentach informacji pochodzącej z rachunkowości, traktują dyskontowanie jako podstawę właściwej, rzetelnej i wiarygodnej wyceny. Dyskontowanie umożliwia bowiem szacowanie przepływów pieniężnych, co zbiega się z podstawowym celem sprawozdania finansowego. Przypomnijmy, że zgodnie z § 9 MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych celem sprawozdania finansowego jest dostarczanie informacji na temat sytuacji finansowej, efektywności finansowej i przepływów pieniężnych jednostki, które są użyteczne dla szerokiego kręgu użytkowników przy podejmowaniu przez nich decyzji gospodarczych.

REKLAMA

Autopromocja

Inne podejście reprezentują przepisy krajowe, w których dyskontowanie występuje raczej sporadycznie. Dyskonto wskazane jest wyraźnie w przypadku wyceny według skorygowanej ceny nabycia. W myśl art. 28 ust 8a:

(...) skorygowana cena nabycia aktywów finansowych i zobowiązań finansowych to cena nabycia (wartość), w jakiej składnik aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych został po raz pierwszy wprowadzony do ksiąg rachunkowych, pomniejszona o spłaty wartości nominalnej, odpowiednio skorygowana o skumulowaną kwotę zdyskontowanej różnicy między wartością początkową składnika i jego wartością w terminie wymagalności, wyliczoną za pomocą efektywnej stopy procentowej, a także pomniejszona o odpisy aktualizujące wartość.

Ustawa o rachunkowości wskazuje także na dyskonto jako jedno z kryteriów kwalifikacji umów leasingowych do leasingu finansowego lub operacyjnego. Zgodnie z § 7 MSR 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe rezerwy definiowane są jako zobowiązania, których kwota lub termin zapłaty są niepewne. MSR 37 wskazuje, że rezerwę tworzy się wówczas, gdy:

• na jednostce ciąży obecny obowiązek (prawny lub zwyczajowo oczekiwany) wynikający ze zdarzeń przeszłych,

Dalszy ciąg materiału pod wideo

• nie jest prawdopodobne, aby konieczne było wydatkowanie środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne w celu wypełnienia obowiązku oraz

• można dokonać wiarygodnego szacunku kwoty tego obowiązku.

Jeśli te warunki nie są spełnione, nie należy tworzyć rezerw.

Zdarza się, że przepisy dotyczące rezerw w odniesieniu do konkretnych przypadków można znaleźć w wielu różnych standardach. MSR 37 w § 8 wyraźnie podkreśla, że:

REKLAMA

(...) inne standardy określają, czy poniesione nakłady powinny zostać aktywowane czy zarachowane w koszty. Kwestie te nie są przedmiotem niniejszego standardu. Zgodnie z powyższym niniejszy standard ani nie zawiera zakazu, ani nie wprowadza wymogu aktywowania ujmowanych kosztów w momencie tworzenia rezerwy.

Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku ujęcia rezerw jako składnika wyceny aktywów trwałych. Zgodnie z zapisem zawartym w pkt 16 MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe na wartość początkową pozycji rzeczowych aktywów trwałych składają się:

a) cena zakupu, łącznie z cłami importowymi i bezzwrotnymi podatkami od zakupu, pomniejszona o opusty handlowe i rabaty,

b) wszystkie inne pozwalające się bezpośrednio przyporządkować koszty poniesione w celu dostosowania aktywów do miejsca i warunków potrzebnych do rozpoczęcia jego funkcjonowania zgodnie z zamierzeniami kierownictwa,

c) szacunkowe koszty demontażu i usunięcia składnika aktywów oraz koszty przeprowadzenia renowacji miejsca, w którym się znajdował, do których jednostka jest zobowiązana w związku z nabyciem pozycji rzeczowych aktywów trwałych lub używaniem składnika rzeczowych aktywów trwałych w danym okresie w celu innym niż wytwarzanie wyrobów.

 

Punkt c) nie znajduje odpowiednika w przepisach zawartych w ustawie o rachunkowości, dlatego jest w zasadzie mało znany praktykom. Dodatkową komplikacją jest jednak fakt, że przewidywany czas wykorzystania rzeczowych aktywów trwałych jest zazwyczaj znacznie dłuższy niż jeden rok. W tym wypadku element rezerwy na przyszłe szacunkowe koszty demontażu powinien być wyceniany co roku, co wynika z § 42-44 MSR 37. Wskazują one, że:

Jeśli skutek zmiany wartości pieniądza w czasie jest istotny, kwota rezerwy odpowiada bieżącej wartości nakładów, które, jak się oczekuje, będą niezbędne do wypełnienia obowiązku.

Ze względu na problematykę wartości pieniądza w czasie rezerwy dotyczące wypływów środków pieniężnych, które nastąpią tuż po dniu bilansowym, są bardziej obciążające niż rezerwy dotyczące wypływów środków pieniężnych w tej samej kwocie następujących później. Rezerwy są zatem dyskontowane, jeśli skutek tego działania jest istotny.

MSR 37 precyzuje, że stopę dyskontową (lub stopy) należy ustalić przed opodatkowaniem, przez co odzwierciedla się bieżącą ocenę rynkową dotyczącą wartości pieniądza w czasie oraz ryzyka właściwego dla zobowiązania. Stopy dyskontowej (stóp dyskontowych) nie obciąża ryzyko, o które skorygowano szacunki przyszłych przepływów pieniężnych.

Jak w takim razie poradzić sobie z wyceną aktywu, gdy zawiera on składnik rezerwy na przyszłe koszty demontażu i usunięcia? Odpowiedź zaprezentowano w poniższych przykładach.

Przykład 1

Na wydzierżawionym od prywatnego właściciela gruncie jednostka postawiła salon sprzedaży swoich produktów, który składa się z gotowych i przenośnych elementów. Koszty poniesione na ich nabycie wyniosły 360 000 zł, natomiast przygotowanie miejsca, montaż elementów i prace wykończeniowe kosztowały 300 000 zł.

Środki trwałe wyceniane są zgodnie z modelem kosztu zawartym w MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe.

Umowa, którą zawarto z właścicielem, przewiduje czteroletni okres dzierżawy, po upływie którego jednostka zwróci grunt w stanie najbardziej zbliżonym do pierwotnego. Oznacza to, że będzie ona zmuszona do przeprowadzenia rekultywacji terenu i usunięcia z niego wzniesionego salonu sprzedaży.

Jednostka szacuje, że w związku z planowanymi działaniami w zakresie dostosowania terenu do stanu pierwotnego zostaną poniesione dodatkowe koszty w kwocie 120 000 zł.

Przyjęta do oszacowania rynkowa stopa procentowa kształtuje się na poziomie 6%, a jednostka zakłada, że nie ulegnie ona zmianie w ciągu najbliższych czterech lat.

Zgodnie ze wskazanym wcześniej § 16 MSR 16 na wartość początkową salonu sprzedaży złożą się następujące kwoty:

• 360 000 zł - wartość nabytych elementów,

• 300 000 zł - wartość prac przygotowawczych, montażowych i wykończeniowych,

• przewidywane wydatki w kwocie 120 000 zł po zdyskontowaniu za okres czterech lat przy stopie 6% rocznie, które wylicza się na podstawie wzoru:

PV = FV : (1 + r)n lub PV = FV : (1 + r/m)mn

gdzie:

PV - wartość bieżąca pieniądza (present value),

FV - wartość przyszła pieniądza (future value),

r - nominalna roczna stopa procentowa (NSP),

n - liczba lat, w których kapitalizowane są odsetki,

m - liczba okresów kapitalizacji w ciągu roku.

Zatem obliczona, zdyskontowana wartość rezerwy na potrzeby początkowej wyceny środka trwałego wynosi:

PV1 = 120 000 : (1 + 6%)4 = 95 051 zł

Tym samym wartość początkowa środka trwałego wynosi:

300 000 + 360 000 + 95 051 = 755 051 zł, a wartość utworzonej rezerwy: 95 051 zł.

 

Przykład 2

dane z przykładu 1

Po upływie roku jednostka zweryfikowała szacunki dotyczące kosztów usunięcia salonu sprzedaży i rekultywacji terenu. Nowo oszacowana wartość kosztów wynosi 150 000 zł.

Dyskontując oczekiwaną wartość kosztów, otrzymujemy:

PV2 = 150 000 zł : (1 + 6%)3 = 125 943 zł

Zatem zmiana wartości rezerwy w stosunku do pierwotnie oszacowanej kwoty wynosi: PV2 - PV1 = 125 943 zł - 95 051 zł = 30 892 zł

Należy jednak zauważyć, że zmiana nastąpiła w wyniku dwóch różnych okoliczności:

1. Zmiana wywołana upływem czasu (minął rok, a zatem liczba okresów przy wyliczaniu dyskonta zmniejszyła się z czterech do trzech lat),

2. Zmiana kwoty szacunku (wzrost ze 120 000 zł do 150 000 zł).

W związku z tym należy dokonać oddzielenia wpływu obydwu czynników, ponieważ będą one inaczej wpływały na dokonanie kolejnych wycen. Zatem:

1. Zmiana wywołana wyłącznie upływem czasu wynosi: PV2a = 150 000 zł : (1 + 6%)3 - PV1 = 100 754 zł - 95 051 zł = 5703 zł

2. Zmiana wywołana wzrostem szacunkowej kwoty rezerwy wynosi: PV2b = 30 000 zł : (1 + 6%)3 = 25 189 zł

Łączna zmiana wynosi: 5703 + 25 189 = 30 892 zł.

W takiej sytuacji wartość rzeczowych aktywów trwałych i zawiązanej rezerwy należy podwyższyć o kwotę 25 189 zł, natomiast pozostałą wartość wzrostu rezerwy (5703 zł) odnieść w koszty finansowe.

Przykład 3

dane z przykładu 1

W kolejnym roku jednostka nie zmieniła szacunków kwoty w zakresie przewidywanych kosztów, dokonując jedynie korekty zawiązywanej rezerwy o zmianę upływu czasu. Natomiast po upływie trzeciego roku, w miarę zbliżania się do końca okresu użytkowania wydzierżawionego terenu, uznano, że koszty związane z jego rekultywacją zostały częściowo przeszacowane i skorygowano ich wartość do szacunkowej realnej kwoty 144 000 zł.

Zmiana wywołana upływem czasu po drugim roku:

PV3 = 150 000 zł : (1 + 6%)2 - PV2 = 133 499 zł - 125 943 zł = 7556 zł

Wzrost wartości rezerwy odniesiony jest wyłącznie na wynik finansowy jako koszty finansowe.

Zmiana po trzecim roku:

PV4 = 144 000 zł : (1 + 6%) - PV3 = 135 849 zł - 133 499 zł = 2350 zł

Zmiana wywołana upływem czasu:

PV4a = 150 000 zł : (1 + 6%) - PV3 = 141 509 zł - 133 499 zł = 8010 zł

Zmiana wywołana zmianą szacunków:

PV4b = -6000 : (1 + 6%) = -5660

8010 - 5660 = 2350

Na koniec warto wspomnieć, że również Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 wskazuje na konieczność dyskontowania kwot tworzonych rezerw. W pkt 4.10. KSR 6 czytamy:

W przypadku tworzenia rezerw należy wziąć pod uwagę, przy zachowaniu zasady istotności, zmiany wartości pieniądza w czasie. W związku z tym kwota rezerwy dotycząca przyszłych szacowanych zobowiązań powinna - dzięki zastosowaniu stopy dyskontowej - odzwierciedlać ich wartość bieżącą (na dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy). Przy stosowaniu dyskonta wartość bilansowa rezerwy rośnie w każdym okresie wraz z upływem czasu. Wzrost ten jest ujmowany jako koszt finansowy w rachunku zysków i strat.

W odniesieniu do stopy dyskontowej standard zaleca stosowanie stopy ustalonej na podstawie występujących na dzień wyceny (dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy) rynkowych stóp zwrotu z wysoko ocenianych obligacji przedsiębiorstw lub rynkowych stóp zwrotu z obligacji skarbowych, zależnie od wyboru dokonanego przez jednostkę w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości. W razie wyboru rynkowej stopy zwrotu z obligacji skarbowych jednostka może podwyższyć stopę dyskonta o czynnik związany z ryzykiem, jeżeli rezerwa dotyczy np. operacji finansowych dokonywanych na rynkach, których ryzyko, a zatem i stopy procentowe, są wyższe od przeciętnego oprocentowania obligacji skarbowych. Termin wykupu obligacji przedsiębiorstw i obligacji skarbowych powinien być zgodny z szacunkowym terminem wykorzystania rezerwy.

• MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe

• KSR nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów i zobowiązania warunkowe”

• art. 28 ust. 8a ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 47, poz. 278

Katarzyna Kobiela-Pionnier

Wyższa Szkoła Finansów i Zarządzania w Warszawie

Źródło: isk.infor.pl

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Rząd szuka pieniędzy. Podatek cyfrowy coraz bliżej?

Ministerstwo Cyfryzacji pracuje nad nowym podatkiem, który miałby objąć duże korporacje technologiczne działające w Polsce. Wicepremier Krzysztof Gawkowski zapowiada, że koncepcja podatku cyfrowego zostanie przedstawiona w ciągu kilku miesięcy, a wpływy z niego mogą sięgnąć miliardów złotych. Pomysł budzi jednak kontrowersje.

Wspólne rozliczenie PIT małżonków w 2025 r. za 2024 rok – kto i jak może to zrobić. Korzyści, warunki, jaki formularz wypełnić

Wspólne rozliczenie rocznego zeznania podatkowego PIT przez małżonków jest ważną preferencją podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych, dostępną dla podatników opodatkowanych na zasadach ogólnych, tj. wg skali podatkowej. Rozliczenie wspólne jest korzystne zwłaszcza dla małżonków, których dochody roczne znacznie się różnią (znajdują się w różnych progach podatkowych), w tym w szczególności jeżeli jeden z małżonków nie osiągnął dochodu w danym roku. Kiedy małżonkowie mogą rozliczyć się wspólnie? Na czym polega wspólne rozliczenie PIT małżonków? Czy jest możliwe wspólne rozliczenie ze zmarłym małżonkiem, po rozwodzie i w separacji? Czy jest możliwe wspólne rozliczenie małżonków w przypadku uzyskiwania przychodów z najmu prywatnego, działalności rolniczej, kapitałów pieniężnych, działalności nierejestrowanej? Jakie formy opodatkowania wykluczają wspólne rozliczenie małżonków? Odpowiadamy na te wszystkie pytania.

Będzie rewolucja w raportowaniu ESG po zmianach w dyrektywie CSRD? Obowiązki tylko dla największych firm. Pakiet Omnibus I Komisji Europejskiej

W lutym 2025 roku Komisja Europejska ogłosiła przełomowe zmiany w unijnym systemie raportowania zrównoważonego rozwoju, wywołując gorącą debatę wśród przedsiębiorców, prawników i ekspertów ESG. Propozycje zawarte w pakiecie Omnibus, obejmujące m.in. modyfikacje dyrektywy CSRD (Corporate Sustainability Reporting Directive) i CSDDD (Corporate Sustainability Due Diligence Directive), zdaniem wielu komentatorów stanowią próbę znalezienia równowagi między ambicjami klimatycznymi UE a realiami gospodarczymi. Wspólnie z dr Anną Partyką-Opielą, partnerką kancelarii Rymarz Zdort Maruta i laureatką rankingu Top 25 Women Lawyers in Business by Forbes 2024, analizujemy konsekwencje tych zmian dla europejskiego biznesu.

Biznes ma dość! Domaga się prostych i stabilnych podatków. Jest 100 postulatów

Chaos w podatkach, powolne sądy i drakońskie areszty gospodarcze – polscy przedsiębiorcy mają dość! Domagają się uproszczenia systemu podatkowego, rozszerzenia estońskiego CIT oraz stabilnych przepisów. Czy rząd posłucha biznesu, zanim firmy zaczną masowo uciekać za granicę?

REKLAMA

Deregulacja: nowe przepisy dla biznesu od 1 maja 2025 r. 40 zmian - kontrole firm, rzemiosło, mały ZUS plus, zamówienia publiczne i inne ułatwienia

W dniu 11 marca 2025 r. Rada Ministrów przyjęła projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu deregulacji prawa gospodarczego i administracyjnego oraz doskonalenia zasad opracowywania prawa gospodarczego, przedłożony przez Ministra Rozwoju i Technologii. Zmiany mają wejść w życie w większości od 1 maja 2025 roku

Wynagrodzenie brutto, a netto w 2025 roku. Jak obliczyć kwotę pensji do wypłaty? [Przykłady]

Jedną z podstawowych kwestii dla pracownika i pracodawcy jest ustalenie stawki wynagrodzenia, jaką pracownik będzie co miesiąc otrzymywał za wykonywanie swoich obowiązków służbowych. Pracownicy często mają wątpliwości dlaczego kwota netto, która dostają na konto, jest o tyle niższa niż ta zapisana w umowie. Kwota która podana jest na umowie o pracę to najczęściej kwota brutto, czyli całość wynagrodzenia, które zostaje pomniejszane o należne świadczenia publicznoprawne. Po odjęciu tych świadczeń pozostaje kwota netto, którą pracownik otrzymuje, tzw. „kwota na rękę”.

Zasiłek chorobowy już od pierwszego dnia? Przedsiębiorcy apelują do rządu o natychmiastowe działania

Rada Przedsiębiorców domaga się realizacji obietnicy wyborczej – ZUS powinien przejąć wypłatę zasiłku chorobowego już od pierwszego dnia absencji pracownika. W liście do premiera Donalda Tuska i liderów koalicji przedsiębiorcy wzywają do uchwalenia przepisów jeszcze przed wyborami prezydenckimi. Czy rząd dotrzyma słowa?

Inwestowanie w złoto - marzec 2025 r. Cena i notowania. Stabilność mimo ryzyka delewarowania na zmiennych rynkach

Jak informuje Saxo Bank w komunikacie z 12 marca 2025 r., globalne rynki finansowe pozostają w stanie podwyższonej niepewności, ponieważ wprowadzenie, a następnie odwołanie ceł przez administrację Trumpa wobec głównych partnerów handlowych nadal wywiera presję na Wall Street i szerzej na rynek. Złoto pozostaje stabilne, utrzymując notowania powyżej 2900 USD po kolejnej stosunkowo płytkiej korekcie. Inwestorzy i traderzy reagują również na gwałtowne i nagłe pogorszenie danych makroekonomicznych w USA, co zwiększa ryzyko stagflacji, wspierającej ceny złota.

REKLAMA

Jak skutecznie odwołać się od wyników kontroli projektu unijnego? 5 zasadniczych kroków

Realizacja projektu unijnego to duże wyzwanie – wymaga nie tylko zaangażowania i dobrej organizacji, ale także skrupulatnego przestrzegania przepisów i wytycznych. Kontrole projektów są standardową praktyką, której celem jest sprawdzenie, czy środki publiczne są wykorzystywane zgodnie z przepisami i pierwotnymi założeniami projektu. Co jednak zrobić, gdy wynik kontroli jest niekorzystny? Jakie kroki podjąć, by skutecznie się odwołać?

Transport do Serbii – strategiczny rynek w regionie Bałkanów

Transport towarów do Serbii wymaga szczególnego przygotowania logistycznego i znajomości lokalnych uwarunkowań. Państwo to nadal pozostaje poza Unią Europejską i strefą Schengen, dlatego konieczne jest sprostanie wielu wymogom z zakresu obsługi celnej i dokumentacji transportowej. Jak skutecznie wejść na ten perspektywiczny rynek?

REKLAMA