Oddział przedsiębiorcy zagranicznego a NIP

Przedsiębiorca zagraniczny w Polsce – formy prowadzenia działalności gospodarczej

Zasady i formy prowadzenia w Polsce działalności gospodarczej przez firmy zagraniczne są uregulowane w przepisach  ustawy z 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - Dz.U. 2018 poz. 649; tekst jednolity: Dz.U. 2022 poz. 470.

Ustawa ta określa w szczególności:
- podejmowanie i wykonywanie działalności gospodarczej przez osoby zagraniczne na terytorium RP,
- czasowe oferowanie lub świadczenie usług na terytorium RP przez osoby zagraniczne będące przedsiębiorcami
- zasady tworzenia przez osoby zagraniczne będące przedsiębiorcami oddziałów i przedstawicielstw w Polsce.

Definicje przedsiębiorcy zagranicznego i jego oddziału

Kim jest „osoba zagraniczna”? Wyjaśnia to art. 3 pkt 5 ww. ustawy, zgodnie z którym osobą zagraniczną jest:

a) osoba fizyczna nieposiadająca obywatelstwa polskiego,

b) osoba prawna z siedzibą za granicą (np. spółki zagraniczne mające osobowość prawną),

c) jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną posiadającą zdolność prawną, z siedzibą za granicą.

Natomiast przedsiębiorcą zagranicznym jest osoba zagraniczna wykonująca działalność gospodarczą za granicą oraz obywatela polskiego wykonującego działalność gospodarczą za granicą (art. 3 pkt 7 ww. ustawy)

Przepis art. 3 pkt 4 ww. ustawy definiuje oddział - jako wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Oddziały w Polsce przedsiębiorców z innych państw członkowskich UE lub EOG

Przepis art. 14 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pozwala przedsiębiorcom zagranicznym z innych państw członkowskich UE lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stronę umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym - tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Polski w celu wykonywania działalności gospodarczej na terytorium RP.

Przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału w Polsce dopiero po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Jednak trzeba wiedzieć, że przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału w Polsce może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą.

Organy podatkowe podkreślają, że wyżej wskazane przepisy traktują podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, jako jeden podmiot – przedsiębiorcę zagranicznego. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego.

Oddział przedsiębiorcy zagranicznego nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym - ma jedynie samodzielność organizacyjną, bo jest organizacyjnie wydzielony ze struktur przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek. Działalność gospodarcza oddziału jest częścią działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Dlatego też to przedsiębiorca zagraniczny jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w formie oddziału. A tym podmiotem nie jest oddział przedsiębiorcy zagranicznego.

NIP jako identyfikator podatkowy przedsiębiorców i zgłoszenie identyfikacyjne

Na podstawie art. 2 ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jednolity: Dz.U. 2022 poz. 166 – dalej: „ustawa o NIP”), obowiązkowi ewidencyjnemu (czyli obowiązkowi uzyskania numeru identyfikacji podatkowej - NIP) podlegają:
- osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami,
- inne niż ww. podmioty, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, oraz płatnicy podatków;
- podmioty będące płatnikami składek ubezpieczeniowych na podstawie odrębnych ustaw.

Jednak obowiązkowi ewidencyjnemu na podstawie ustawy o NIP nie podlegają podatnicy VAT, którzy uzyskali numer identyfikacyjny na podstawie art. 132 ust. 5 oraz art. 134a ust. 4 ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o NIP, podatnicy (oprócz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, niebędących podatnikami VAT, których identyfikatorem podatkowym jest PESEL) są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

W rozporządzeniu Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 19 lipca 2021 r. w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i zgłoszeń aktualizacyjnych oraz zgłoszeń w zakresie danych uzupełniających (Dz.U. 2021 poz. 1404) określono wzory formularzy:

1) zgłoszenia identyfikacyjnego/zgłoszenia aktualizacyjnego osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, będącej podatnikiem lub płatnikiem (NIP-2),

2) zgłoszenia identyfikacyjnego/zgłoszenia aktualizacyjnego osoby fizycznej będącej podatnikiem lub płatnikiem (NIP-7),

3) zgłoszenia aktualizacyjnego osoby fizycznej będącej podatnikiem (ZAP-3),

4) zgłoszenia identyfikacyjnego/zgłoszenia aktualizacyjnego w zakresie danych uzupełniających (NIP-8).

Przedsiębiorca zagraniczny w Polsce działający w formie oddziału. Jaki druk zgłoszenia?

Podmiot zagraniczny podlegający obowiązkowi ewidencyjnemu w Polsce z tytułu czynności wymienionych w art. 2 ustawy o NIP, dokonuje rejestracji za pomocą złożenia zgłoszenia NIP-2 do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów.

Formularz ten przeznaczony jest m.in. dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej będących podatnikiem lub płatnikiem podatków, lub płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne lub ubezpieczenia zdrowotne z wyjątkiem podmiotów wpisanych do Krajowego Rejestru Sądowego, dla których przeznaczony jest formularz NIP-8.

Jeden NIP dla jednego podmiotu

Organy podatkowe uważają, że nie jest prawnie dopuszczalne nadanie jednego i tego samego identyfikatora podatkowego NIP dwóm podmiotom. Zatem nie może dojść zgodnie z prawem do sytuacji, że ten sam NIP otrzyma podmiot X który jest np. podatnikiem VAT i podmiot Y, który jest płatnikiem PIT.

Sprzeczne z polskim prawem jest także posługiwanie się identyfikatorem NIP nadanym innemu podmiotowi.

NIP przedsiębiorcy zagranicznego i jego oddziału

W myśl art. 5 ust. 3 ustawy o NIP, zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera: pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adresy miejsc prowadzenia działalności, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, a ponadto:

1) w przypadku zakładów (oddziałów) osób prawnych oraz innych wyodrębnionych jednostek wewnętrznych będących podatnikami - NIP oraz inne dane dotyczące jednostki macierzystej;

2) w przypadku spółek cywilnych, osobowych spółek handlowych i podmiotów podlegających wpisowi do rejestru przedsiębiorców na zasadach określonych dla spółek osobowych - dane dotyczące wspólników, w tym również identyfikator podatkowy poszczególnych wspólników;

3)    w przypadku podatkowych grup kapitałowych - dane dotyczące spółek wchodzących w skład grupy, w tym również NIP nadane tym spółkom.

Ważne!
Zatem każdy podmiot, który ma status podatnika lub płatnika podatków lub płatnika składek ubezpieczeniowych i zdrowotnych jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego.

Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

A płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. (art. 7 i art. 8 Ordynacji podatkowej).

Trzeba też wskazać, że na podstawie art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, mają obowiązek jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zatem przedsiębiorca zagraniczny (np. spółka, która ma osobowość prawną), który prowadzi w Polsce działalność gospodarczą w formie oddziału, powinien być zarejestrowany (jako przedsiębiorca zagraniczny a nie jako oddział) jako podatnik VAT oraz podatnik CIT. I taki przedsiębiorca zagraniczny powinien mieć swój własny numer identyfikacji podatkowej (NIP). Podatnikiem polskich podatków CIT i VAT jest zatem ów przedsiębiorca zagraniczny a nie jego oddział w Polsce.

W świetle wyżej wskazanych przepisów, zdaniem organów podatkowych oddział przedsiębiorcy zagranicznego, z racji posiadania statusu płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek ubezpieczeniowych, powinien także posługiwać się własnym Numerem Identyfikacji Podatkowej tylko i wyłącznie w tym zakresie. NIP nadany oddziałowi spółki zagranicznej na terytorium Polski jako płatnikowi składek powinien służyć wyłącznie do rozliczeń składek ZUS i PIT.

Warto w tym kontekście zacytować argumentację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentowaną w interpretacji z 9 listopada 2021 r.:

„W związku z powyższym, w wyniku utworzenia Oddziału w Polsce nie dochodzi do powstania nowego, odrębnego od Spółki macierzystej podatnika podatku CIT / podatnika podatku VAT. Tym samym w celu rozliczania CIT i VAT z organami podatkowymi działająca za pośrednictwem Oddziału Spółka macierzysta, posługuje się nadanym jej numerem NIP jako podatnikowi podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Podmiotem identyfikowanym na podstawie numeru identyfikacji podatkowej jest Spółka (jednostka macierzysta). Tym samym jest ona obowiązana do podawania swojego numeru identyfikacji podatkowej na wszelkich dokumentach związanych z wykonywaniem zobowiązań podatkowych.
(…)
Jeżeli zatem Wnioskodawca jako Oddział jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnikiem składek ubezpieczeniowych to powinien posługiwać się NIP-em nadanym mu jako płatnikowi w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o NIP. Oddział, z racji posiadania statusu płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne, powinien posługiwać się własnym, odrębnym od jednostki macierzystej numerem identyfikacji podatkowej. Przy czym oddział powinien wykorzystywać własny NIP jedynie w celu wykonywania obowiązków płatnika, gdyż wyłącznie w tym celu NIP ten został nadany. Oddział nie powinien w tym zakresie posługiwać się NIP wydanym Spółce.
W konsekwencji nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że dla potrzeb wszystkich rozliczeń podatkowych w Polsce Wnioskodawca działając w formie Oddziału może występować pod numerem NIP nadanym jednostce macierzystej.”

Sądy administracyjne: wystarczy jeden NIP

Inaczej niż organy podatkowe interpretują przepisy niektóre składy sądów administracyjnych. Przykładem może być wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 2020 r., w którym stwierdzono m.in.:

„Zarówno więc literalne brzmienie art. 1, art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 6 cyt. ustawy (ustawy o NIP – przypisek Autora) we wzajemnej relacji, jak i zasady logicznego rozumowania nie pozwalają na przyjęcie, że "oddział spółki jest odrębnym płatnikiem i musi podlegać odrębnemu obowiązkowi ewidencyjnemu" (zarzut 1 skargi kasacyjnej). Prawodawca bowiem nie przewidział w omawianej regulacji odrębności podatkowej oddziału – tak jak chce tego organ.

Trafnie też wskazuje Sąd pierwszej instancji, że z treści art. 5 ustawy o NIP można wywieść zasadę jednokrotności zgłoszenia identyfikacyjnego. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Brak jest więc podstaw do przyjęcia, że dany podmiot, będący jednocześnie podatnikiem jakiegoś podatku oraz płatnikiem składek wskazanych w art. 2 ust. 3 tej ustawy, jest zobowiązany do podwójnego zgłoszenia ewidencyjnego, a tym samym do posiadania dwóch NIP. Oznacza to, że oddział spółki zagranicznej, będącej podatnikiem na mocy odrębnych przepisów, nie jest zobowiązany do zgłoszenia ewidencyjnego, nawet będąc płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne (art. 2 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o NIP). Tym samym nie ma podstaw do nadania takiemu oddziałowi spółki odrębnego numeru identyfikacji podatkowej.”

Zatem mamy zasadniczą różnicę interpretacji tego samego stanu faktycznego i prawnego między organami podatkowymi a sądami. Nie jest to oczywiście dobra wiadomość dla podatników. Kwestia ta powinna zostać albo jednoznacznie uregulowana w przepisach albo sprecyzowana w ogólnej interpretacji podatkowej Ministra Finansów uwzględniającej orzecznictwo sądowe.

Paweł Huczko

Źródła:

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 listopada 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4018.15.2021.4.MN),

- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 2020 r. (sygn. II FSK 509/18).