Opodatkowanie zagranicznych spółek kontrolowanych CFC a optymalizacja podatkowa

Wykorzystanie rajów podatkowych jako metody odciążenia podatnika pod względem podatkowym to jeden ze sposobów optymalizacji. Atrakcyjność oazy podatkowej polega na dochowaniu na jej terytorium tajemnicy handlowej i bankowej, istnieniu możliwości rozwoju działalności dzięki panującym tam jasnym zasadom podatkowym, a przede wszystkim jak stwierdził S. Starchild to kraje, w których nie tylko system prawny, ale również tradycja, system podatkowy i porozumienia z podmiotami spoza granic danego państwa umożliwiają zredukowanie obciążeń podatkowych. Dlaczego więc w praktyce korzystając z takiej możliwości, narażamy się na ryzyko?

Międzynarodowe planowanie podatkowe – bo tak należy określić złożoność powyższego mechanizmu – to synonim pojęcia unikania opodatkowania, a od tego dzieli nas już tylko krok do granicy legalności. Trzeba więc postępować ostrożnie. Kluczem do sukcesu są oczywiście przepisy, a właściwie ich zrozumienie i wykorzystanie w praktyce.

Kontrolowane spółki zagraniczne (CFC) - zasady opodatkowania

Dochody zagranicznych spółek kontrolowanych CFC, czyli Controlled foreign corporation zgodnie z treścią odpowiednio art. 24a w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 30f w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają opodatkowaniu. Ideą zmian wprowadzonych przez ustawę zmieniająca z dnia 29 sierpnia 2014r. jest przeciwdziałanie mechanizmom umożliwiającym opodatkowanie dochodu w kraju o korzystniejszych zasadach opodatkowania, niż te obowiązujące w kraju rezydencji.

Czym są zagraniczne spółki kontrolowane?

Zagraniczna spółka to osoba prawna, spółka kapitałowa w organizacji, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż spółka niemająca osobowości prawnej, a także spółka niemająca osobowości prawnej mająca jednocześnie siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Ponadto spełniają również kryterium, zgodnie z którym nie mają w Polsce siedziby ani zarządu , a w których podatnik posiada  udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub prawo do uczestnictwa w zysku.

Zagraniczna spółka kontrolowana to:

1. Zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 9a ust. 6, czyli w tzw. raju podatkowym, albo

2. Zagraniczna spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium państwa innego niż wskazane powyżej, z którym:

a)  Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo

b)  Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej

- stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, albo

3. Zagraniczna spółka spełniająca łącznie następujące warunki:

a)  w spółce tej podatnik mający siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, , posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach,

b)  co najmniej 50% przychodów tej spółki osiągniętych w roku podatkowym, pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej,
w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

c)  co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa w lit. b, uzyskiwanych przez tę spółkę, podlega w państwie jej siedziby lub zarządu opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o co najmniej 25% od stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 (tj. 19 %), lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich.

Polecamy produkt: Podatki 2015 - komplet

Już na pierwszy rzut oka widać, że w przypadku pkt 1 i 2 kwestia udziału podatnika w spółce czy rodzaju osiąganych przez niego dochodów nie jest istotna. To właściwie najsurowszy wymiar wprowadzonej zmiany, bowiem roczny dochód spółki, która ma siedzibę w raju podatkowym niezależnie od posiadanych w niej przez podatnika udziałów będzie w całości podlegał opodatkowaniu.

Czym jest dochód CFC?

Istotne jest ustalenie, co należy rozumieć przez dochód CFC. Jest nim bowiem uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej spółki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej spółki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej spółki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich. Jednakże możliwe jest odliczenie kwoty dywidend otrzymanych przez podatnika od zagranicznej spółki kontrolowanej, czy też kwoty z odpłatnego zbycia udziału w zagranicznej spółce kontrolowanej

Jakie obowiązki ciążą na CFC?

Wreszcie czas na obowiązki. Oczywiście podstawowy obowiązek to sam fakt opodatkowania dochodów CFC według 19 % stawki. Ponadto koniecznym jest prowadzenie stosownej ewidencji, dzięki której organy podatkowe będą mogły czuwać nad prawidłowością naszych kalkulacji. W następstwie powyższego należy również składać zeznanie podatkowe pit/cit wskazujące dochód CFC w danym roku podatkowym. Kolejnym nowym obowiązkiem jest również prowadzenie rejestru zagranicznych spółek, które posiadają siedzibę w raju podatkowym lub w kraju, z którym ani Polska, ani UE nie zawarły umowy o wymianie informacji podatkowych, a także dla tych spółek w których podatnik posiada udział na poziomie 25 % minimum. Zarówno przywołana ewidencja, jak i rejestr zagranicznych spółek winny być przedstawione przez podatnika w terminie 7 dni w sytuacji, gdy organy podatkowe zażądają ich przedłożenia. Konsekwencją braku współpracy na tym polu jest możliwość oszacowania dochodu.

Regulacje CFC - niezgodne z Konstytucją i prawem UE?

Czy jest możliwa optymalizacja?

Ustawa zmieniająca nie przekreśliła całkowicie możliwości optymalizacji. Istnieją bowiem pewne wyłączenia, które przewidział ustawodawca.

1. Grunt to rzeczywista działalność

Otóż główną przesłanką zastosowania przepisów dotyczących opodatkowania dochodów CFC jest walka ze sztucznymi konstrukcjami, których jedynym celem jest uniknięcie zapłaty podatku w kraju. Co to oznacza dla podatnika? Jeśli masz do czynienia z zagraniczną spółką kontrolowaną,która jest rezydentem podatkowym kraju UE lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego i prowadzi rzeczywistą działalność w państwie rezydencji, w zasadzie możesz zapomnieć o wskazanych powyżej obowiązkach. Zaskoczony? Gdzie jest haczyk? Zastanów się jak wykazałbyś, że Twoja działalność jest realna? Zapewne myślisz, że to proste, ale czy aby na pewno nie zawahałeś się chociaż na chwilę? Oczywiście ustawodawca uspokaja i wylicza co przykładowo jest istotne przy ocenie, czy zagraniczna spółka kontrolowana prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą:

a)  zarejestrowanie zagranicznej spółki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta spółka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności czy spółka ta posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

b)  zagraniczna spółka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

c)  istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną spółkę kontrolowaną a faktycznie posiadanym przez tę spółkę lokalem, personelem lub wyposażeniem;

d)  zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi tej spółki;

e)  zagraniczna spółka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

2. Limit przychodów

Okazuje się, że koszty administracyjne stają się Naszym sprzymierzeńcem, bowiem dzięki konieczności ich redukcji wprowadzono limit przychodów na poziomie nie przekraczającym 250.000 euro dla wszystkich spółek, a to dobra wiadomość dla podatników prowadzących działalność na mniejszą skalę, bowiem nie przekraczając wskazanego limitu nie są zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego. Co prawda wciąż należy prowadzić stosowne ewidencje i rejestr, jednakże to nieporównywalne obciążenie.

3. Wymiana informacji podatkowych i limit dochodów

Jeśli zagraniczna spółka kontrolowana ma siedzibę poza UE lub EOG i rzecz jasna prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, dochód nie przekroczy 10% przychodów, a ponadto istnieje możliwość wymiany informacji podatkowych z państwem rezydencji spółki, wówczas również śmiało można zapomnieć o opodatkowaniu. Jednakże podobnie jak w opisywanym powyżej wyłączeniu – nadal pozostaje konieczność wykonywania obowiązków dokumentacyjno-sprawozdawczych.

Kto może odczuć wejście w życie przepisów o CFC?

Podsumowując warto zatem zwrócić uwagę, że ustawodawca nie odniósł się m.in. do spółek , które mają siedzibę lub zarząd w tzw. „raju podatkowym” oraz spółek z którymi ani Polska, ani też UE nie zawarły umowy o wymianie informacji podatkowych w kontekście posiadania przez podatnika udziałów w innej spółce, która powiązana jest właśnie z jedną z wyżej opisanych, wówczas bowiem mamy do czynienia jedynie z udziałem pośrednim, który oceniać należy przez pryzmat takich przesłanek jak 25% praw głosu, 50% przychodów z tzw. dochodów pasywnych, czy siedziba lub zarząd w kraju, w którym stawka opodatkowania kształtuje się poniżej 14,25% . Natomiast z uwagi na liczne wątpliwości powstające już na etapie tworzenia zmian, ustawodawca pozostawił wskazówki pomocne przy ustaleniu, czy w konkretnej sytuacji działalność jest rzeczywiście prowadzona. Jednakże przydatność i jasność takich przykładowych wyliczeń najprawdopodobniej zderzy się boleśnie z rzeczywistością na gruncie orzecznictwa.

Marta Mikosz

Specjalista z zakresu prawa podatkowego. Związana z Kancelarią Ślązak, Zapiór i Wspólnicy, gdzie jest odpowiedzialna za bieżącą obsługę klientów, w szczególności w zakresie związanym z prowadzeniem postępowań podatkowych oraz administracyjnych, a także w ramach kontroli podatkowej i skarbowej.

Autorka bloga na temat zmian, obowiązków oraz uprawnień, a przede wszystkim możliwości, jakie daje prawo podatkowe osobom prawnym i fizycznym – www.opodatkowany.pl

Podyskutuj o tym na naszym FORUM