Obowiązek aktualizacji dokumentacji podatkowej cen transferowych

W związku z opublikowaniem w dniu 3 kwietnia 2018 r. nowej interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 28 marca 2018 r. dotyczącej obowiązkowej aktualizacji dokumentacji podatkowych w zakresie cen transferowych, warto przyjrzeć się tematyce transakcji realizowanych na przestrzeni wielu lat i zastanowić, jakie jest odpowiednie podejście do dokumentowania tego rodzaju transakcji.

Autopromocja

Konieczność sporządzania dokumentacji podatkowej dla takich transakcji jest już raczej ugruntowana na podstawie przepisów wcześniej obowiązujących, przed zmianami, jakie weszły w życie 1 stycznia 2017 r. W większości przypadków takie transakcje, o ile ich wartości w każdym z lat spełniały progi kwotowe (co nie było rzadkie ze względu na niezbyt wysoką wartość progów) były obejmowane dokumentacją podatkową w każdym kolejnym roku.

Przegląd i aktualizacja transakcji finansowych kontynuowanych w kolejnych latach podatkowych

Od 1 stycznia 2017 r. przepisy ustaw o podatkach dochodowych bezpośrednio odnoszą się do tej kwestii. Zgodnie z tożsamymi przepisami tych ustaw (odpowiednio art. 9a ust. 2g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 25a ust. 2g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) dokumentacja podatkowa dotycząca kontynuowanych w kolejnym roku podatkowym transakcji lub innych zdarzeń (…) podlega okresowemu przeglądowi i aktualizacji nie rzadziej niż raz na rok podatkowy. Zamiarem ustawodawcy było zapewne rozwianie wszelkich wątpliwości co do obowiązku sporządzania dokumentacji dla transakcji kontynuowanych. Tymczasem pewne wątpliwości pozostały nadal, szczególnie w odniesieniu do transakcji finansowych, poręczeniowych, które po dacie zawarcia i po ustaleniu warunków współpracy często są realizowane na przestrzeni wielu lat. Szczególnie, iż pojawiały się głosy, zgodnie z którymi sporządzenie dokumentacji podatkowej dla transakcji pożyczkowej jest wystarczające dla okresu, w którym została zawarta umowa.

We wspomnianej interpretacji ogólnej Minister Finansów wyjaśnia, iż transakcje finansowe, takie jak udzielania pożyczek, kredytów, gwarancji, poręczeń, co do zasady są transakcjami kontynuowanymi w kolejnych latach podatkowych, a co za tym idzie dokumentacja podatkowa sporządzona w roku ich rozpoczęcia powinna podlegać przeglądowi i aktualizacji w kolejnych latach. Wskazano również, iż w przypadku, gdy w trakcie realizacji tych transakcji dojedzie do zmian (np. zmiana terminu spłaty kapitału/odsetek, zmiana wysokości oprocentowania, udzielenie kolejnej transzy) – informacje o takich zmianach powinny się znaleźć w dokumentacji.

Autopromocja

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Sprawdź

Cel przepisu nie budzi wątpliwości – zrozumiałe jest, że w dokumentacji należy rzetelnie przedstawić wszelkie warunki transakcji oraz ich zmiany. Powstaje jednak pytanie co powinien zrobić podatnik, który po przeglądzie swojej dokumentacji sporządzonej dla pożyczki udzielonej w 2017 roku stwierdzi, iż w 2018 roku transakcja była realizowana zgodnie z planem i żadnych zmian warunków nie było? Czy pozostawić taką dokumentację z 2017 roku dla kolejnego okresu bez wprowadzania żadnych zmian, czy może jednak zamieścić adnotację o tym, że przeglądu dokonano i zmian warunków nie stwierdzono? W interpretacji wyjaśniono, że z treści powołanych przepisów w przypadku braku zmian obowiązek aktualizacji nie jest wyłączony – wskazuje na to wykładnia literalna stwierdzenia „przeglądowi i aktualizacji” – co oznacza, że ustawodawca oczekuje od podatnika zarówno przeglądu posiadanej dokumentacji, jak i jej stosowanej aktualizacji.

Polecamy: CIT 2018. Komentarz

Należy również zwrócić uwagę na fakt, iż jednym z elementów dokumentacji jest wskazanie wartości transakcji (przy czym w myśl rozporządzenia z 12 września 2017 roku chodzi zarówno o wartość wynikającą z faktur lub innych dokumentów, jak również o wartość otrzymanych lub przekazanych płatności). Odwołując się do treści tego przepisu Minister Finansów wskazał, że wykładania systemowa potwierdza konieczność corocznej aktualizacji dokumentacji sporządzanych dla transakcji wieloletnich.

Autopromocja

Komplet 3 publikacji

Instrukcje księgowego. 100 praktycznych procedur z bazą narzędzi online

Sprawdź

Również naszym zdaniem takie podejście jest zgodne z celem wprowadzenia przepisów o obowiązkowym przeglądzie i aktualizacji dokumentacji, gdzie podstawowym założeniem jest sporządzenie dokumentacji rzetelnie odzwierciedlającej faktyczne zdarzenia i ustalenia zachodzące u podatnika.

Autopromocja

Ustawa o rachunkowości z komentarzem do zmian

Sprawdź

Jak podejść do realizacji obowiązku?

Dokumentacja podatkowa powinna zostać sporządzona w swojej podstawowej formie dla okresu, w którym doszło do zawarcia transakcji i ustalenia warunków współpracy z podmiotem powiązanym. Jeżeli transakcja jest objęta obowiązkową (bądź dobrowolną) analizą porównawczą – analiza ta powinna badać warunki rynkowości transakcji na moment jej dokonania – czyli na podstawie danych dostępnych w momencie zawierania transakcji. Następnie w każdym kolejnym roku należy dokonać przeglądu aktualizacyjnego dokumentacji i wskazać co najmniej adnotację o braku zmian bazowych warunków transakcji oraz aktualizację danych finansowych, informacji o wartościach zrealizowanych transakcji. Jeżeli natomiast doszło do zmian warunków realizacji transakcji względem pierwotnie ustalonych, wszystkie te zmiany należy wskazać w aktualizowanej dokumentacji. Najbardziej problematyczne w przypadku transakcji wieloletnich są sytuacje, gdy dochodzi do zmian warunków wynagrodzenia. W takich sytuacjach, jeżeli dla transakcji została sporządzona analiza porównawcza będąca podstawą określenia ceny, koniecznym może się okazać aktualizacja również tej analizy porównawczej.

Do kwestii aktualizacji analizy porównawczej nie odniesiono się w powołanej interpretacji, bo też nie było to jej przedmiotem. Warto natomiast wspomnieć, że w przypadku aktualizacji samej analizy porównawczej, może być ona aktualizowana nie rzadziej niż raz na 3 lata (jeżeli warunki ekonomiczne nie uległy zmianie mającej wpływ na wcześniejszą analizę). A zatem sporządzona wcześniej analiza może być wykorzystana do ustalenia rynkowego poziomu zmienionych warunków transakcji, o ile na rynku nie było takich istotnych zmian. W tym kontekście pojawia się również pytanie o konieczność aktualizacji samej analizy porównawczej w sytuacjach, kiedy nie dochodziło do zmian warunków transakcji a transakcja realizowana jest przez okres dłuższy niż 3 lata. Na to pytanie ciężko udzielić jednoznacznej odpowiedzi. Każda taka sytuacja wymaga indywidualnej oceny.

Na koniec należy wspomnieć, że obowiązek aktualizacji dokumentacji podatkowych dotyczy również transakcji rozpoczętych przed dniem wejścia w życie nowych przepisów, a zatem dla transakcji rozpoczętych w roku 2016 i wcześniejszym, które były kontynuowane.

Autor: Leszek Dutkiewicz, Partner w Russell Bedford

Artykuł pochodzi z RB Magazine wydawanego przez Russell Bedford