Jak opodatkować dochód z usług świadczonych poza terytorium Polski?

Istnieją dwie zasady sposobu opodatkowania przychodów:

1)      zasada rezydencji - opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody danego podmiotu, który ma siedzibę na terytorium danego państwa, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania oraz

2)      zasada źródła - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały (zostały osiągnięte).

Nieograniczony obowiązek podatkowy oparty jest na zasadzie rezydencji. Opodatkowaniu podlegają bowiem wszelkie podmioty, które mają miejsce zamieszkania w Polsce. Ograniczony obowiązek zazwyczaj dotyczy zasady źródła.

Rezydentem jest osoba fizyczna, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Miejsce zamieszkania rozumiane jest jako centrum jej interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). O miejscu zamieszkania będzie można mówić także, gdy osoba fizyczna przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym.

Rezydent ma obowiązek odprowadzić podatek od wszelkich dochodów (przychodów), nawet jeśli mają swoje źródło za granicą. W art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26.07.1991 roku, Dz.U. 1991 Nr 80 poz. 350 (dalej ustawa o PIT), ustawodawca wskazuje podstawowe źródła dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski.

Należą do nich dochody (przychody) uzyskiwane z:

1)      pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2)      działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3)      działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

4)      położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Nie jest to wyliczenie wyczerpujące, co oznacza, że dotyczy także i innych dochodów, które mogą być opodatkowane.

Osoby fizyczne, które nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Polski odprowadzają podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych na tym terytorium.

Terytorium, na którym znajduje się źródło dochodów, to obszar, gdzie dokonywane są czynności lub położone nieruchomości generujące dochód i będące jego przyczyną sprawczą.

Jeśli rezydent państwa obcego ani w sposób formalny, ani faktyczny nie świadczy usług na terytorium RP, to nie można stosować do niego art. 3 ustawy o PIT. Nie spełnia on warunków wymienionych w tej regulacji. Jeżeli usługi świadczone są przez rezydenta państwa, z którym Polska ma uregulowane kwestie podwójnego opodatkowania, stosuje się przepisy z uwzględnieniem zawartego porozumienia.

Przeciwnicy takiego stanowiska podają argument, że skoro katalog sytuacji wymienionych w art. 3 nie jest zamknięty i inne dochody mogą podlegać opodatkowaniu, a porozumienie dotyczące podwójnego opodatkowania nie zostało zawarte, to ma zastosowaniu art. 29 ust.1 pkt 5 ustawy o PIT.

Artykuł przewiduje zryczałtowane w wysokości 20% opodatkowanie wymienionych w nim świadczeń również wobec nierezydentów Polski, jeśli zostały one zrealizowane na terytorium RP. Działoby się tak, ponieważ dochody zostałyby osiągnięte przez nierezydenta z tytułu usług świadczonych za granicą, ale na rzecz polskiego podmiotu. Podstawowe znaczenie miałby tutaj fakt, czy rezultat czynności, usługi byłby wykorzystany w Polsce.

Różnica zdań dotyczy kwestii tego, czy dochód został osiągnięty na terytorium RP. Jeśli tak by się stało, to płatnik (odbiorca świadczenia - spółka) byłby zobowiązany odprowadzić podatek - miałaby miejsce sytuacja opisana w art.3 ust 2 a (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy). Jeśli dochód nie został wypracowany na terytorium RP, powinność potrącenia podatku przestałaby istnieć.

Zgodne jest, że nierezydent nie ma miejsca zamieszkania w Polsce. Punktem spornym jest to, czy przychód został osiągnięty na terytorium RP.

Najczęstsze błędy w PIT-ach

Podatki osobiste

Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego

NSA w omawianym wyroku jednoznacznie stwierdził, że wykonywanie usług na podstawie umowy przez nierezydenta w państwie, w którym ma on miejsce zamieszkania nie będzie opodatkowane. Odbiorca świadczenia nie ma obowiązku odprowadzenia zaliczki na poczet podatku.

Bez znaczenia pozostaje miejsce wypłaty wynagrodzenia oraz fakt, że efekt materialny czynności rezydenta zagranicznego wpłynie na sytuację spółki, która swoją siedzibę ma na terytorium Polski.

Zatem ani art. 3 ust. 2a i 2b ani art. 21 ust.1 pkt 1 ustawy o PIT nie będzie w tym przypadku stosowany.

Sąd zwrócił uwagę na różnicę pomiędzy sformułowaniem "dochody osiągane" a "dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski".

Samo wynagrodzenie jest skutkiem osiągnięcia dochodu, efektem końcowym. Poprzedzają je czynności, które tworzą, ‘pracują’ na uzyskanie dochodu. Czym innym jest terytorium osiągnięcia dochodu, czym innym terytorium źródła wynagrodzenia, na którym widoczny jest rezultat usługi.

Ponadto nie należy utożsamiać w tym wypadku wynagrodzenia otrzymanego na podstawie umowy o pracę oraz na podstawie umowy zlecenie.

Takie samo stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 (II FSK 2144/08).

W wyroku z dnia 5 maja 2010 (II FSK 25/09) roku sąd omówił pojęcie zamiaru stałego pobytu: Subiektywność przesłanki zamiaru stałego pobytu z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w zw. z art. 25 K.c. musi być weryfikowana poprzez konkretne obiektywne zachowanie się osoby fizycznej. Istotne będą tutaj także poza pobytem rodziny, także powiązania gospodarcze z głównym źródłem utrzymania rodziny jakim jest praca wykonywana na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Fakt, że wnioskodawca utrzymuje siebie i rodzinę z dwóch źródeł: umowy o pracę i kontraktu menedżerskiego, obu wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oznacza, że tutaj koncentruje się jego życie osobiste, pozyskiwanie głównych dochodów oraz codzienne zarządzanie interesami ekonomicznymi.