| IFK | IRB | INFORLEX | GAZETA PRAWNA | INFORORGANIZER | APLIKACJE | KARIERA | SKLEP
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > Podatki > PIT > PIT > Dochody zagraniczne > Zmiana zasad unikania podwójnego opodatkowania od lipca 2018 r. (konwencja MLI)

Zmiana zasad unikania podwójnego opodatkowania od lipca 2018 r. (konwencja MLI)

Od 1 lipca 2018 r. wejdzie w życie wielostronna konwencja podatkowa MLI (Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties), która bezpowrotnie zmieni dotychczasowe reguły fiskalne dotyczące unikania podwójnego opodatkowania. Zmiany będą dotyczyły zarówno zwykłych podatników, jak i krezusów, celebrytów oraz firm. Dla zwykłego Kowalskiego, zarabiającego za granicą, ale posiadającego rodzinę w Polsce, będzie oznaczać zmianę metody unikania podwójnego opodatkowania na mniej korzystną.

Podatki 2019

W efekcie podatnicy będą musieli składać deklaracje PIT w Polsce, nawet jeśli w kraju nic nie zarobili. Na początek (od 1 lipca) będzie to dotyczyło zarabiających w Austrii i Słowenii. Konwencję MLI ratyfikowały bowiem dotąd cztery kraje (Austria, Jersey, Słowenia i Wyspa Man) oraz Polska. Oznacza to, że w pierwszej kolejności zmienią się umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: UPO) między Polską a tymi krajami. Kolejne będą zmieniane w miarę ratyfikowania konwencji MLI przez kolejne kraje. Niewykluczone, że zrobi to np. Wielka Brytania. Oznaczałoby to wówczas zmianę zasad rozliczania PIT przez Polaków pracujących na Wyspach, którzy mają centrum interesów życiowych (rodzinę, dom) w Polsce. Zaznaczmy od razu, że jeśli ktoś wyprowadził się z rodziną np. do Austrii i tam jest jego centrum interesów życiowych (a w Polsce nie osiąga dochodów), to konwencja MLI nie spowoduje dla niego zmian – będzie rozliczał się wyłącznie w Austrii.

Dużo poważniejsze konsekwencje będzie miało wejście w życie konwencji MLI dla podatników korzystających z optymalizacji podatkowych, w których wykorzystywane były umowy o UPO. To głównie w podmioty przerzucające zyski za granicę i unikające opodatkowania ma bowiem uderzyć MLI (patrz ramka). Konwencja przewiduje bowiem wprowadzenie do umów o UPO specjalnej klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania (klauzula PPT). Celem jest uszczelnienie międzynarodowego systemu podatkowego. Zaznaczmy jednak, że Polska jest jednym z pionierów w tym procesie. A świadczy o tym właśnie to, że jest jednym z pięciu państw, które jako pierwsze ratyfikowały konwencję MLI.

NOWOŚĆ na Infor.pl: Prenumerata elektroniczna Dziennika Gazety Prawnej KUP TERAZ!

Jak zmienia się światowy system podatkowy

Konwencja MLI to efekt prac Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) nad tzw. projektem BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), który jest odpowiedzią na międzynarodowe skandale podatkowe, takie jak m.in. Luxemburg Leaks czy Panama Papers.

Konwencja ma przeciwdziałać m.in. przerzucaniu zysków do bardziej atrakcyjnych podatkowo jurysdykcji. Końcowe raporty OECD, w których uzgodniono wiele rekomendacji zmian w systemie międzynarodowego prawa podatkowego, zostały opublikowane już w październiku 2015 r. Państwa należące do OECD zastanawiały się jednak, co zrobić aby przyspieszyć zmiany w umowach o UPO, które były wykorzystywane do przerzucania zysków i unikania opodatkowania. Problem z ich wdrożeniem polegał na tym, że na świecie obowiązuje ponad 3000 umów o UPO. Ich tradycyjna nowelizacja – w drodze uzgodnień między dwoma państwami, których dotyczy umowa – wiązałaby się nie tylko z ogromnymi kosztami, ale byłaby zbyt czasochłonna.

Dlatego właśnie padł pomysł renegocjacji wszystkich umów o UPO za jednym zamachem, czyli w drodze wielostronnej konwencji MLI. Mimo to rewolucja w światowym systemie podatkowym będzie wprowadzana stopniowo. Po pierwsze, jak już wspominaliśmy, poza Polską konwencję MLI ratyfikowały cztery kraje. Po drugie, wszystkie państwa mają obowiązek wprowadzić do swoich umów o UPO tylko tzw. minimalny standard. W praktyce chodzi o nową klauzulę generalną PPT. Wszystkie inne postanowienia, które mogą się zmienić, są już opcjonalne. A więc oba państwa mogą, ale nie muszą się zgodzić na wdrożenie jakiejkolwiek innej nowości. ⒸⓅ

Klauzula przeciw optymalizacjom

Konwencja MLI wprowadzi do umów o UPO klauzulę przeciw unikaniu opodatkowania (PPT). Ma to być kolejny straszak dla podatników

Nowa klauzula generalna PPT (z ang. principal purpose test, czyli test głównego celu) nakazuje badać cel danej transakcji przed przyznaniem jakiejkolwiek umownej korzyści. Oznacza ona ogromne uprawnienia dla fiskusa (nie tylko polskiego), który szukając niedozwolonej optymalizacji, otrzyma szerokie możliwości do ewentualnej ingerencji w treść i cel umów między przedsiębiorcami.

Wprowadzenie klauzuli PPT do umów o UPO ma – jak wyjaśnia resort finansów – ograniczyć możliwości korzystania z przywilejów danej umowy w sytuacji, gdy głównym celem lub jednym z głównych celów zawarcia transakcji lub utworzenia danej struktury było uzyskanie korzyści sprzecznych z przedmiotem lub celem odpowiednich postanowień umownych. – Celem (PPT – red.) jest też zagwarantowanie, aby przepisy umów nie były wykorzystywane w agresywnym planowaniu podatkowym i nie prowadziły do podwójnego nieopodatkowania dochodów. Klauzula ta będzie miała zastosowanie do podatników wprowadzających w życie skomplikowane schematy optymalizacyjne, na przykład z użyciem specjalnie do tego celu powoływanych spółek – informuje Ministerstwo Finansów.

W praktyce klauzula PPT to jedno, wielokrotnie złożone, bardzo skomplikowane i niejasne zdanie. W efekcie, jak twierdzi dr Janusz Fiszer, radca prawny i doradca podatkowy, wspólnik w Kancelarii Gessel i docent UW, jeżeli okaże się, że głównym celem danej struktury lub transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowych, to organy podatkowe będą mogły pominąć formalne skutki takich działań i zanegować uzyskanie wspomnianych korzyści, np. zwolnienia od opodatkowania albo obniżki stawki zryczałtowanego podatku dochodowego pobieranego u źródła. – Jest to więc niejako prawno-międzynarodowy odpowiednik wprowadzonej do polskiego systemu prawa podatkowego w lipcu 2016 r. ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (art. 119a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa; t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800) – mówi Janusz Fiszer. Dodaje, że obecnie klauzula PPT jest jedynym wybranym przez Polskę środkiem prawnym skierowanym przeciwko nadużyciom umów o UPO, przy czym może być on zastąpiony w przyszłości przez tzw. klauzulę ograniczenia korzyści umownych (ang. Limitation on Benefits – LOB). Pierwszy raz pojawiła się ona w 2012 r. w umowie polsko-luksemburskiej. Chodzi o artykuł 29, stanowiący, że „korzyści niniejszej konwencji nie mają zastosowania do dochodu otrzymanego lub osiąganego w związku ze sztuczną strukturą (artificial arrangement)”.

Ponadto, jak dodaje Janusz Fiszer, praktyczne stosowanie tej klauzuli będzie bardzo zbliżone do wspomnianej już ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, z tą różnicą, że będzie ograniczone przedmiotowo – tylko do struktur lub transakcji transgranicznych, wykorzystujących daną konkretną umowę o UPO do uzyskania ewidentnych korzyści podatkowych, niezwiązanych lub jedynie minimalnie związanych z faktycznymi potrzebami gospodarczymi. – Co ważne, ciężar dowodowy w tym zakresie będzie spoczywał na organach podatkowych – mówi Fiszer. Będą one musiały wykazać, że dana struktura lub transakcja transgraniczna – wykorzystująca daną konkretną umowę o UPO – służy głównie do uzyskania ewidentnych korzyści podatkowych. – Uwagę w tym kontekście zwraca bardzo ogólny i dość enigmatyczny zwrot „głównych celów”. Daje bowiem szerokie pole do interpretacji i sporów pomiędzy podatnikami a organami skarbowymi. – Stosowanie PPT jako elementu konwencji MLI niewątpliwie ograniczy zakres optymalizacji podatkowych, lecz nie powiedziałbym, że to oznacza już definitywny koniec. Będzie to jednak niewątpliwie bardzo istotna zmiana – korzystna dla fiskusa, lecz niekorzystna dla podatników, zarówno osób fizycznych, jak i prawnych – ocenia ekspert.

Utrudnienia dla emigrantów i emerytów

Jedną z ważniejszych zmian, jakie wiążą się z wejściem w życie konwencji MLI, jest zastąpienie w umowach o UPO prostej metody wyłączenia z progresją (inaczej zwaną metodą zwolnienia) znacznie bardziej skomplikowaną technicznie metodą zaliczenia

Ministerstwo Finansów tłumaczy, że dotychczasowa metoda wyłączenia mogła prowadzić do nadużyć. Tymczasem Janusz Fiszer przypomina, że do niedawna MF podejmowało działania przeciwne – zastępowało metodę zaliczenia prostszą metodą wyłączenia. Była to m.in. konsekwencja wyjazdu setek tysięcy Polaków do pracy do innych państw, przy jednoczesnym utrzymaniu przez większość z nich statusu polskich rezydentów podatkowych. – Warto tutaj wspomnieć masowe, głośne protesty i liczne pikiety przed polską ambasadą w Londynie w 2005 r., gdzie sprzeciwiano się konieczności rozliczania podatku dochodowego w Polsce w sytuacji, gdy większość z pracujących w Wielkiej Brytanii otrzymywała dochody tylko w tym państwie, a ówcześnie obowiązująca polsko-brytyjska umowa o UPO z 1976 r. przewidywała metodę zaliczenia – stwierdza Fiszer. W konsekwencji polscy rezydenci pracujący w Wielkiej Brytanii i otrzymujący tam dochody z pracy – opodatkowane w Wielkiej Brytanii – musieli obliczać polski PIT od tych dochodów – odejmować od tak teoretycznie obliczonego polskiego podatku kwoty podatku dochodowego zapłacone w Wielkiej Brytanii i ewentualnie dopłacić w Polsce różnicę wynikającą z odmiennych stawek podatkowych – wyższych w Polsce i z kolei relatywnie niższych w Wielkiej Brytanii. – Było to niezwykle uciążliwe. Wiązało się nie tylko z koniecznością złożenia rocznego zeznania podatkowego w Polsce, ale także dokonywaniem wielu przeliczeń walutowych i w końcu z dopłatą podatku w Polsce, co przez podatników było postrzegane jako nieuzasadnione podwójne opodatkowanie ich dochodu. Oczywiście w ogromnej większości przypadków takie rozliczenie nie było dokonywane, tym samym obowiązek podatkowy był ignorowany – przyznaje Janusz Fiszer. Ostatecznie ta sytuacja doprowadziła do zastąpienia umowy podatkowej z 1976 r. nową umową – z 2006 r. – i wprowadzeniem do ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.; dalej: ustawa o PIT) tzw. ulgi abolicyjnej, de facto zrównującej dla podatnika skutki metody zaliczenia ze skutkami metody wyłączenia, czyli – w uproszczeniu – powodującej brak potrzeby dokonywania w Polsce rozliczeń podatkowych z tytułu zagranicznych dochodów z pracy lub własnej działalności gospodarczej. Idąc tym tropem, Polska po 2006 r. zmodyfikowała wszystkie umowy o UPO.

Teraz MF dokonało zwrotu o 180 stopni i na mocy konwencji MLI zmienia metodę na mniej korzystną, czyli zaliczenia proporcjonalnego. Będzie to dotyczyć w pierwszej kolejności umowy z Austrią, która dziś przewiduje metodę wyłączenia. – Dla polskich rezydentów podatkowych, czyli osób, które pomimo pracy za granicą np., w Austrii, mają w Polsce tzw. ośrodek interesów życiowych, będzie to rodziło komplikacje administracyjne – przyznaje Janusz Fiszer. Zmiana metody unikania podwójnego opodatkowania będzie oznaczać konieczność dokonania rozliczenia podatkowego – poza rozliczeniem w kraju zatrudnienia – również w Polsce. Pojawi się więc konieczność złożenia rocznego zeznania podatkowego w Polsce, dokonywania wielu przeliczeń. Zdaniem naszego rozmówcy będzie to zbędne obciążenie administracyjne, gdyż w stosunku do osób fizycznych w wyniku zastosowania wspomnianej ulgi abolicyjnej – i tak polski podatek nie powinien się pojawić.

Przy czym MF zapowiada, że rozważa wprowadzenie rozwiązań usuwających niepotrzebne obowiązki administracyjne (czytaj odpowiedzi MF). O ile wiadomo już, że pracownicy najemni nie dopłacą złotówki, a poświęcą ewentualnie więcej czasu na rozliczenie z fiskusem, o tyle nie jest pewne, jakie skutki konwencja MLI przyniesie emerytom. Osoby, które pobierają zagraniczne świadczenie, nie skorzystają z ulgi abolicyjnej, a więc może zdarzyć się sytuacja, że choć zagraniczny kraj nie pobierze od nich daniny, to zapłacą ją już nad Wisłą.

Inne zmiany

Wprowadzenie klauzuli PPT i zmiana podstawowej metody unikania podwójnego opodatkowania to niejedyne skutki wejścia w życie konwencji MLI

Pozostałe zmiany z niej wynikające, chociaż całkiem liczne, mają jednak znacznie mniejszą rangę. Przy czym nie oznacza to bynajmniej, że podatnicy w ogóle nie muszą na nie zwracać uwagi.

Podwójna rezydencja podatkowa

Chodzi o sytuację, gdy dany przedsiębiorca mógłby być uznany za rezydenta podatkowego przez np. dwa kraje. Obecnie zasadą jest, że decyduje miejsce, w którym znajduje się siedziba faktycznego zarządu takiego podmiotu. To zmieni się wraz z art. 4 konwencji MLI. Wynika z niego, że oba kraje powinny dojść do porozumienia co do rezydencji przedsiębiorcy. Przy jego zawieraniu należy wziąć pod uwagę miejsce efektywnego zarządu, siedzibę podmiotu, ewentualnie inne czynniki). Co ważne, jeśli takiego porozumienia nie będzie, to przedsiębiorcy nie będą przysługiwać żadne korzyści płynące z umowy o UPO.

Klauzula nieruchomościowa

Taka klauzula wzorowana jest na art. 13 ust. 4 modelowej konwencji OECD. Zgodnie z nim przychód ze sprzedaży udziałów lub akcji spółek, których majątek składa się bezpośrednio lub pośrednio w ponad 50 proc. z nieruchomości lub praw do nich, jest opodatkowany w miejscu ich położenia. Taki zapis jest odstępstwem od ogólnej reguły z art. 13 ust. 5 modelowej konwencji, z którego wynika, że co do zasady sprzedaż udziałów/akcji podlega daninie w miejscu rezydencji podatnika. W konsekwencji opodatkowanie zysków ze zbycia udziałów lub akcji zależy od struktury aktywów spółki i treści art. 13 konkretnej umowy podatkowej, który może zawierać lub nie klauzulę nieruchomościową. Polska podobnie jak inne kraje OECD dąży do wprowadzenia klauzuli do jak największej liczby umów międzynarodowych, co służyć ma uszczelnieniu systemu podatkowego. Konwencja MLI wprowadza do tego określony przedział czasowy, który poprzedzać ma sprzedaż posiadanych udziałów. Rozszerza też pojęcie dochodu z udziałów bądź akcji o ten osiągnięty z innych porównywalnych praw. Zgodnie z art. 9 ust. 4 konwencji MLI dochód może podlegać opodatkowaniu w miejscu położenia nieruchomości pod warunkiem, że w dowolnym momencie w trakcie 365 dni okresu przed zbyciem udziałów bądź akcji ich wartość w ponad 50 proc. pochodziła z majątku nieruchomego.

Podmioty transparentne podatkowo

Polska zgodziła się również na postanowienia dotyczące głównie wspólników spółek osobowych. Z konwencji MLI wynika, że dochód, który uzyskują oni „za pośrednictwem podmiotu lub danej struktury, które są uznawane w całości lub w części za transparentne podatkowo zgodnie z prawem podatkowym którejkolwiek z umawiających się jurysdykcji, będzie uważany za dochód osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium umawiającej się jurysdykcji”. Zastrzeżono równolegle, że będzie tak tylko w tym zakresie w jakim państwo samo traktuje dochód jako opodatkowany.

Nowa preambuła

Dotychczasowe treści preambuły zostaną – w zależności od umowy – zamienione lub wzbogacone o fragment: „Mając na celu eliminowanie podwójnego opodatkowania w odniesieniu do podatków objętych niniejszą umową, bez stwarzania możliwości nieopodatkowania lub obniżonego opodatkowania poprzez uchylanie się lub unikanie opodatkowania (włączając w to nabywanie korzyści umownych przez osoby nieuprawnione (treaty-shopping), mające na celu uzyskanie ulg przewidzianych w tej umowie pośrednio na korzyść osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytoriach trzecich jurysdykcji)”. Ta zmiana – podobnie jak klauzula PPT – jest częścią minimalnego standardu zmian, który muszą zaakceptować wszyscy sygnatariusze konwencji.

Dywidendy

Przepisy konwencji MLI dotyczące zwolnienia z podatku u źródła przy wypłacie dywidend nie mają większego znaczenia dla Polski. Konwencja wprowadziła dodatkowy warunek, który pozwala na korzystanie z preferencji, jeśli beneficjent posiada udział w spółce zależnej przynajmniej przez rok. Polska podobne warunki od dłuższego czasu stosuje w swoich umowach.

Czytaj także

Narzędzia księgowego

POLECANE

WYWIADY, RELACJE, WYDARZENIA

reklama

Ostatnio na forum

RODO 2018

Jednolity Plik Kontrolny

Eksperci portalu infor.pl

Natalia Bogdan

Założycielka agencji pracy Jobhouse, ekspertka z zakresu HR i rynku pracy. W marcu 2017 roku otrzymała nagrodę publiczności w ogólnopolskim konkursie Bizneswoman Roku, organizowanym przez kobiecy portal Sukces Pisany Szminką.

Zostań ekspertem portalu Infor.pl »