Sfinansowanie pracownikom mobilnym noclegu bez PIT

Pracownicy mobilni w prawie pracy i orzecznictwie Sądu Najwyższego

Tak zwani pracownicy mobilni (to pojęcie nie ma definicji ustawowej ale jest używane w praktyce i orzecznictwie sądowym), to coraz częstszy model wykonywania obowiązków służbowych. Są to pracownicy, którzy wykonują obowiązki pracownicze nie w jednej miejscowości a w różnych miejscach na pewnym obszarze geograficznym (jednego lub kilku województw, kraju, czasem także np. całej Europy). Są to w szczególności kierowcy, przedstawiciele handlowi, pracownicy budowlani, instalatorzy, serwisanci.

W przypadku takich pracowników powstają wątpliwości jak określić ich „miejsce wykonywania pracy” w rozumieniu art. 29 § 1 pkt 2  Kodeksu pracy (k.p.), a także kiedy taki pracownik jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 77⁵ k.p. (czyli kiedy „wykonujące na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy”).

Wątpliwości te były i są rozstrzygane przez orzecznictwo sądowe. W przypadku niektórych kategorii pracowników mobilnych doczekaliśmy się także orzeczeń Sądu Najwyższego.

W uchwale składu siedmiu sędziów z 19 listopada 2008 r. (sygn. II PZP 11/08) Sąd Najwyższy uznał, że nie jest sprzeczne z prawem pracy wskazanie w umowie o pracę pewnego obszaru geograficznego jako miejsca wykonywania pracy. Przy czym miejsce świadczenia pracy pracownika mobilnego oznaczające pewien obszar jego aktywności zawodowej musi odzwierciedlać prawdziwy (a nie fikcyjny) stan rzeczy. Ma to być więc obszar, na którym pracownicy mobilni będą na stałe zobowiązani do przemieszczania się w ramach wykonywanej pracy.

Warto zauważyć, że zdaniem SN użyte w art. 29 § 1 pkt 2 k.p. określenie „miejsce wykonywania pracy” należy utożsamiać z zamieszczonym w art. 77⁵ § 1 k.p. określeniem „stałe miejsce pracy”.

Polecamy: Monitor prawa pracy i ubezpieczeń

Serwis Kadry

Tą samą argumentację zastosował Sąd Najwyższy do specyfiki pracy przedstawicieli handlowych. W wyrokach z 3 grudnia 2008 r. (sygn. I PK 107/08) oraz z 27 stycznia 2009 r. (sygn. II PK 140/08) Sąd Najwyższy stwierdził, że przedstawiciele handlowi wykonujący obowiązki pracownicze na pewnym obszarze geograficznym nie przebywają w podróży służbowej.

W wyroku z 16 listopada 2009 r. (sygn. II UK 114/09) Sąd Najwyższy uznał (w kontekście pracy instalatorów systemów zabezpieczeń, którzy pracowali w terenie na określonym obszarze geograficznym), że w przypadku, gdy zobowiązanie pracownicze będące istotą obowiązków zatrudnionego  jest wykonywane na geograficznie określonym obszarze, co jest zgodne z wolą stron stosunku pracy wyrażoną w umowie o pracę, to obszar taki jest stałym miejscem pracy w rozumieniu art. 77⁵ § 1 k.p., a więc pracownik w trakcie wykonywania swoich czynności nie odbywa podróży służbowej.

W uchwale z 9 grudnia 2011 r. (sygn. II PZP 3/11) Sądu Najwyższy uznał, że pracownik przedsiębiorstwa budowlanego realizującego inwestycje w różnych miejscowościach może mieć w umowie o pracę określone miejsce wykonywania pracy (art. 29 § 1 pkt 2 k.p.) jako miejsce, gdzie pracodawca prowadzi budowy lub innego rodzaju stałe prace, ewentualnie ze wskazaniem na jakim obszarze. Zdaniem SN każdorazowo stałym miejscem pracy takiego pracownika w rozumieniu art. 77⁵ § 1 k.p. jest to miejsce spośród określonych w umowie o pracę, w którym pracownik przez dłuższy czas, systematycznie świadczy pracę.

Jak więc widać w przypadku pracowników mobilnych nie ma przeszkód, by elastycznie określać ich miejsce pracy, co rodzi także określone konsekwencje w zakresie ich świadczeń pracowniczych - nie trzeba im wypłacać diet i innych świadczeń z tytułu podróży służbowych.

Noclegi pracowników mobilnych a PIT

Właśnie mobilnych pracowników budowlanych dotyczy pytanie podatnika i indywidualna interpretacja podatkowa z 22 lutego 2018 r. (sygn. 0115-KDIT2-2.4011.438.2017.1.RS).

Z wnioskiem o interpretację wystąpił pracodawca z branży budowlanej, który realizuje jednocześnie od kilkunastu do kilkudziesięciu inwestycji na terenie całej Polski. W celu koordynacji i nadzoru tych inwestycji (budów) zatrudnia on pracowników mobilnych (w tym kierowników budów oraz inżynierów budów). Miejscem zatrudnienia pracownika mobilnego określonym w umowie o pracę jest obszar jednego województwa, obszar kilku województw lub w szczególnie uzasadnionych przypadkach obszar całego kraju.

Ci pracownicy mobilni nadzorują i kontrolują co najmniej kilka budów m.in. w zakresie prawa budowlanego, przepisów prawa pracy i BHP, zarządzania procesem budowlanym i pracownikami. Te obowiązki pracowników mobilnych wiążą się ze stałymi wyjazdami do miejscowości, w których realizowane są te inwestycje, a także noclegami tamże (np. w hotelach).

Pracodawca nie traktuje tych wyjazdów jako podróży służbowych i nie wypłaca diet i innych związanych z delegacją służbową świadczeń.

Koszty związane z tymi noclegami są jednak finansowane przez pracodawcę.  

Pracodawca powziął wątpliwość, czy poniesione koszty noclegów pracowników mobilnych powinien zaliczać do przychodów tych pracowników ze stosunku pracy, a co za tym idzie opodatkowywać PIT i odprowadzać z tego tytułu składki ZUS.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w ww. wskazanej interpretacji powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13). W tym często cytowanym przez Dyrektora KIS w wielu interpretacjach TK uznał, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

- zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

- zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

- korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podobnie orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 2 października 2014 r. (II FSK 2387/12): Zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi służy wyłączeniu realizacji obowiązku pracowniczego - pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem; wykorzystuje je w konkretnym celu - wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych, w związku z czym nie stanowi przychodu ze stosunku pracy. (…) obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy.

Polecamy: PIT 2018. Komentarz

Można też zacytować nowszy wyrok NSA z 9 sierpnia 2016 r. (sygn. II FSK 1970/14): „Zarówno zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi, jak i transportu do odległego miejsca wykonywania pracy, zwłaszcza w przypadku usług o charakterze budowlano-montażowym - służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego - pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem, a wykorzystuje je tylko w konkretnym celu - wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych”.

Taką linię orzeczniczą prezentuję konsekwentnie także wojewódzkie sądy administracyjne.

Dyrektor KIS powołując się na ww. orzecznictwo uznał, że wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych sfinansowanie przez Wnioskodawcę (pracodawcę) kosztów noclegów, związane z wykonywaniem przez pracowników pracy w miejscu i w czasie wskazanym przez pracodawcę (niebędącym podróżą służbową), nie generuje po stronie pracowników przychodu do opodatkowania. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy nie otrzymują od Wnioskodawcy jakiekolwiek przysporzenia majątkowego.

Dlatego Dyrektor KIS zgodził się, że wartość noclegu finansowanego przez pracodawcę, z którego pracownik korzysta wyłącznie w związku z pracą wykonywaną w wyznaczonym obszarze kraju nie stanowi dla pracownika przychodu do opodatkowania. Zatem pracodawca nie ma obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tej wartości.