Jak opodatkować dochody uzyskane na rynku walutowym?

Opodatkowanie transakcji dokonywanych na rynku Forex

Podatnik planuje rozpocząć inwestowanie na giełdzie Forex. W tym celu ma zamiar zlecić wyspecjalizowanej firmie, działającej w Federacji Szwajcarskiej (podmiot gospodarczy Federacji Szwajcarskiej), zawieranie transakcji w jego imieniu. Zostanie otworzony rachunek bankowy w jednym z banków szwajcarskich w celu ulokowania środków.

Uwolnione środki będą transferowane na polskie konto bankowe w różnych odstępach czasu, które nie będą równe terminom związanym z zamknięciem pozycji. Środki z inwestycji giełdowych pomniejszone o straty i koszty pozostałe, związane z usługami brokera czy kosztami bankowymi dotyczącymi szwajcarskiego konta bankowego, będą każdorazowo przynosiły zysk lub stratę.

W związku z powyższym podatnik zadał Dyrektorowi Izby Skarbowej w Katowicach następujące pytania.

1. Czy do ustalenia podstawy podatku dochodowego nastąpi kompensata pozycji zysków i strat w obrębie roku podatkowego (kalendarzowego)?

2. Czy moment opodatkowania jest równy terminowi zamknięcia pozycji giełdowych czy otrzymania środków na rachunek bankowy w Polsce? Czy podatek z tytułu dochodów kapitałowych podlega systemowi zaliczek miesięcznych, czy też powinien być wykazywany w zeznaniu rocznym?

3. Czy koszty związane z wynajęciem brokera, koszty związane ze szwajcarskim rachunkiem bankowym i inne związane z inwestycją na giełdzie Forex, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?

W interpretacji indywidualnej z 9 marca 2011 r. (nr IBPBII/2/415-1314/10/AK) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach udzielił obszernych wyjaśnień na powyższe pytania.

Kapitały pieniężne jako źródło przychodu

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Przez pochodne instrumenty finansowe zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy o obrocie instrumentami finansowymi – instrumentami finansowymi są niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,

f) niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Przychód z transakcji na rynku Forex uznać należy za przychód ze źródła przychodów określonego w powołanym wyżej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z kapitałów pieniężnych.

Opodatkowanie dochodów kapitałowych

Sposób opodatkowania tychże dochodów został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 3 tej ustawy dochód ten ustala się jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy.

W myśl art. 30b ust. 5 ww. ustawy dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Stosownie do art. 30b ust. 6 ustawy rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zatem w odniesieniu do dochodów, o których mowa w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca nie przewidział instytucji poboru zaliczek miesięcznych w trakcie roku podatkowego.

Nie ma PIT, gdy nie można ustalić dochodu

Dochody uzyskane na rynku Forex są opodatkowane PIT

Podstawę opodatkowania z tytułu transakcji przeprowadzanych na rynku Forex stanowi dochód, obliczony jako różnica między sumą przychodów uzyskanych w roku podatkowym z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania tego przychodu.

Rozliczenia ww. dochodu podatnik obowiązany jest dokonać w zeznaniu podatkowym PIT-38, składanym do końca kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Podatnik z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i z tytułu realizacji praw z nich wynikających nie jest więc zobowiązany do wpłacania w trakcie roku zaliczek na podatek.

Bowiem w zeznaniu podatkowym składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik wykaże wszystkie osiągnięte w roku podatkowym przychody i poniesione koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz obliczy należny podatek dochodowy od całości uzyskanego w roku podatkowym dochodu lub wykaże stratę z tego tytułu.

W przypadku poniesienia w danym roku podatkowym straty z transakcji Forexowych zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o PIT - o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

W konsekwencji podatnik uprawniony jest, aby o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Przepis ust. 3 ma zastosowanie do strat z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, papierów wartościowych, w tym z odpłatnego zbycia pożyczonych papierów wartościowych (sprzedaż krótka) i odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, co wynika z przepisu art. 9 ust. 6 ww. ustawy.

Moment uzyskania przychodu i roczne rozliczenie podatku

Jako, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie, istotne znaczenie ma określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego – roku podatkowego. Zatem aby za właściwy rok podatkowy wykazać przychody z tytułu transakcji na rynku Forex, podatnik musi mieć na uwadze moment powstania przychodu.

Skoro przychód z transakcji przeprowadzanych na rynku Forex jest przychodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w celu ustalenia momentu powstania tego przychodu należy odnieść się do art. 17 ust. 1b ww. ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem przychód określony powyżej powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Polecamy: serwis Urząd skarbowy

Stąd przychód z transakcji przeprowadzanych na rynku Forex jako przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających powstaje w momencie:
- odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, bądź
- realizacji praw z nich wynikających
a nie w momencie przekazania środków na konto podatnika w Polsce.

Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik winien złożyć zeznanie roczne o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z tytułu transakcji na rynku Forex, w którym wykaże uzyskane z tego tytułu przychodu i poniesione koszty uzyskania przychodu.

Zgromadzenie danych dotyczących uzyskanych przychodów i poniesionych tytułem ich uzyskania kosztów powinno następować w oparciu o informacje roczne sporządzane i wysyłane podatnikowi przez podmioty, za pośrednictwem których uzyskuje on te dochody.

Obowiązek sporządzania takich informacji został przewidziany w art. 39 ust. 3 wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej są obowiązane w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 (m.in. dochody z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających), sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C).

Gdy transakcje na rynku Forex są dokonywane za pośrednictwem zagranicznego brokera - broker ten nie wystawia informacji PIT-8C, gdyż nie jest do tego zobowiązany. Fakt ten nie zwalnia jednak polskiego podatnika z obowiązku rozliczenia takich dochodów w zeznaniu rocznym PIT-38.

W tej sytuacji obliczenia uzyskanego przychodu, dochodu i podatku wnioskodawca winien dokonać na podstawie dokumentów potwierdzających w sposób niebudzący wątpliwości prawdziwość obliczeń (danych). Dokumenty takie powinny zatem zawierać dane identyfikujące podatnika oraz dane pozwalające na określenie wysokości przychodu i kosztów jego uzyskania.

Koszty uzyskania przychodu

Zgodnie z  art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Dlatego też koszty te należy potrącić w momencie zbycia pochodnych instrumentów finansowych, realizacji praw z nich wynikających lub rezygnacji z realizacji z praw wynikających z tych instrumentów.

Osoba inwestująca na rynku Forex może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowizje pobierane przez pośredników udostępniających platformę transakcyjną a także koszty związane z prowadzeniem rachunku bankowego stworzonego na potrzeby tych inwestycji.

Jednak wydatki muszą być właściwie udokumentowane, a na podatniku spoczywa ciężar wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Jak przeliczać na złotówki przychody z Forexu

Do końca 2010 r. przychody m.in. z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, uzyskane w walutach obcych przeliczało się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 17 ust. 4 ustawy o PIT).

Podobnie do końca 2010 r. przeliczenia kosztów uzyskania przychodów należało dokonać zgodnie z art. 22 ust. 1 zdanie drugie ustawy o PIT, w myśl którego koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Ale od 1 stycznia 2011 r. na podstawie art. 1 pkt 9 oraz pkt 12 lit. a) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono ust. 4 w art. 17 oraz zmieniono brzmienie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stąd od 1 stycznia 2011 r. przeliczania uzyskanego w walutach obcych przychodu oraz poniesionych w walutach obcych kosztów uzyskania przychodu należy dokonywać na podstawie art. 11a ust. 1 i 2 ustawy o PIT, zgodnie z którym przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Natomiast koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Polecamy: Limity ulg i odliczeń w PIT

Podsumowanie

Przychód uzyskany z transakcji na rynku Forex powstaje w momencie odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, bądź realizacji praw z nich wynikających, a nie w momencie przekazania środków na rachunek bankowy w Polsce.

Podstawę opodatkowania PIT z tytułu transakcji na rynku Forex stanowi różnica między sumą przychodów a poniesionymi kosztami. Ustalony w ww. sposób dochód, stanowi dochód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, który podatnik na zasadzie samoopodatkowania tj. po zakończeniu roku podatkowego jest obowiązany rozliczyć w zeznaniu rocznym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38). W tym samym terminie należy wpłacić należny podatek.

Z uwagi na fakt, iż zagraniczny broker nie wystawia informacji PIT-8C, polski podatnik musi sam dokonać obliczenia uzyskanego dochodu i podatku na podstawie dokumentów potwierdzających w sposób niebudzący wątpliwości prawdziwość obliczeń (danych).

W odniesieniu do dochodów z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochodów z realizacji praw z nich wynikających ustawodawca nie przewidział instytucji poboru zaliczek miesięcznych w trakcie roku podatkowego.

Do kosztów uzyskania przychodów podatnik może zaliczyć prowizje pobierane przez pośredników udostępniających platformę transakcyjną a także koszty związane z prowadzeniem rachunku bankowego stworzonego na potrzeby inwestycji na rynku Forex.