Dzierżawa gruntów rolnych pod elektrownie wiatrowe – opodatkowanie

Farmy wiatrowe coraz popularniejsze

Wydzierżawienie gruntów pod budowę farm (elektrowni) wiatrowych jest praktyką coraz powszechniejszą. Inwestorzy chętniej, głównie dzięki dużemu wsparciu finansowemu oferowanemu przez Unię Europejską, podpisują takowe umowy z właścicielami lokalnych gruntów. Z chwilą podpisania umowy zmienia się jednak prawna perspektywa postrzegania tych gruntów, dlatego warto dokładnie przyjrzeć się zwłaszcza podatkowym konsekwencjom takiej dzierżawy.  

Dzierżawa gruntów jako działalność gospodarcza

Pojęcie działalności gospodarczej definiuje m.in. ustawa o swobodzie działalności gospodarczej (usdg), w art. 2 głosząc, iż jest to: „zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły”.

Działalność wytwórcza w rolnictwie jest wyłączona spod działania usdg, a skutkiem jest zwolnienie rolników wykonujących tę działalność z obowiązku dokonywania wpisu do Centralnej Ewidencji i Działalności Gospodarczej (CEIDG).

Jeżeli rolnik podejmuje działalność gospodarczą, wówczas podlega obligatoryjnemu wpisowi do CEIDG i traktowany jest jako przedsiębiorca prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą.

Natomiast definicja działalności gospodarczej z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT) posługuje się podobnymi kryteriami, jak usdg, wskazując na takie cechy, jak: wykonywanie działalności w sposób zorganizowany, ciągły i we własnym imieniu. Definicja ta równocześnie odsyła do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, wskazując źródło przychodu – najem, podnajem, dzierżawę i poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą – jako odrębne źródło, niezależne od źródła w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy.

Stąd dochodów z dzierżawy nie należy traktować na gruncie PIT na równi z dochodami z działalności gospodarczej.

Zatem osiąganie przez rolnika przychodów z dzierżawy gruntu należącego do własnego gospodarstwa rolnego (a więc składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą), nie powinno być równoznaczne z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dlatego też należy uznać, że rolnik, wydzierżawiając działkę, nie ma obowiązku założenia działalności gospodarczej. Natomiast rolnik może założyć działalność gospodarczą, wpisując się do CEIDG, i w ramach wykonywania tej działalności wydzierżawiać działki.

Ubezpieczenie społeczne rolników

Gdyby dzierżawa była realizowana w ramach działalności gospodarczej podlegającej przepisom usdg, rolnik nadal podlegałby ubezpieczeniu społecznemu rolników.

Kwestię tę reguluje ustawa o ubezpieczeniu społecznym rolników (art. 5a). Konieczne jest jednoczesne spełnienie następujących warunków:

- prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej lub współpraca przy jej prowadzeniu

- objęcie ubezpieczeniem w pełnym zakresie przez minimum 3 lata.

Spełnienie tych kryteriów pozwala na dalsze podleganie ubezpieczeniu rolników przez okres prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej lub współpraca przy jej prowadzeniu.

Podatek rolny i podatek od nieruchomości

Na podstawie art. 1 ustawy o podatku rolnym część gruntów rolnych zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej (nawet jeżeli działalność gospodarczą prowadzi dzierżawca a nie wydzierżawiający) będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem rolnym.

Grunty takie podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości ze stawką, jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Pozostała część gruntów będzie opodatkowana podatkiem rolnym.

Podatnikami podatku od nieruchomości są właściciele gruntów, czyli np. rolnicy, a nie przedsiębiorcy, którzy wydzierżawiają od rolników grunty na farmy wiatrowe. Obowiązek podatkowy ciąży tu na właścicielach nieruchomości, bez względu na ewentualne zapisy umowne w tym zakresie.

Podatkiem od nieruchomości wg najwyższych stawek tego podatku przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej  podlegają także drogi wewnętrzne dojazdowe do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorców (czyli drogi dojazdowe do budowli farmy wiatrowej) – chyba, że zostaną uznane za drogi do pól uprawnych (wtedy płacić trzeba za nie podatek rolny).

Podatek od nieruchomości 2014 - stawki maksymalne

Co więcej podatek od nieruchomości (2% rocznie) płacić też trzeba od wartości budowli wchodzących w skład farmy wiatrowej.

Jednak za budowlę nie można uznać całej elektrowni wiatrowej, a jedynie jej części budowlane, takie jak fundamenty i maszty. Podlegają one w konsekwencji opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast nie są opodatkowane tym podatkiem urządzenia techniczne służące bezpośrednio wytwarzaniu energii elektrycznej, takie jak: generator (turbina), wirnik ze skrzydłami, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia energetyczna, instalacja alarmowa zdalnego sterowania, gdyż nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Powyższe stanowisko znajduje oparcie w bogatym orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w tym w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 5 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 1101/08, 2 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1658/10, 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1397/10, 15 maja 2012 r. sygn. akt 2320/10.

W przypadku zmiany sposobu przeznaczenia gruntów na podatnikach podatków rolnego i od nieruchomości ciążą obowiązki informacyjne określone w: art. 6a ustawy o podatku rolnym i art. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Z przepisów tych wynika obowiązek złożenia przez osoby fizyczne korekty odpowiednio: informacji o gruntach (art. 6a ust. 5, w związku z art. 6a ust. 4 ustawy o podatku rolnym) i informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (art. 6 ust. 6, w związku z art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od nieruchomości) – w razie zmiany sposobu wykorzystywania gruntów, mającej wpływ na wysokość opodatkowania. Na dopełnienie tych obowiązków ustawodawca przewidział termin 14 dni od daty zaistnienia zmiany sposobu.

PIT-11 w 2015 r. w formie papierowej - składany do 31 stycznia

Deklaracje PIT i CIT wyłącznie przez internet od 2015 roku

Podyskutuj o tym na naszym FORUM

Opodatkowanie dochodów (przychodów) z dzierżawy – PIT albo ryczałt

Przychodem wydzierżawiającego jest otrzymany od dzierżawcy lub postawiony do dyspozycji w roku podatkowym czynsz.

Przychody z dzierżawy stanowiące odrębne od pozarolniczej działalności gospodarczej źródło przychodów mogą być opodatkowane PIT na ogólnych zasadach według progresywnej skali podatkowej  albo ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W pierwszym przypadku (PIT) podstawą obliczenia podatku jest uzyskany dochód – różnica między przychodem faktycznie uzyskanym z dzierżawy a kosztami jego uzyskania. W drugim: ryczałt obliczany jest od realnie uzyskanego przychodu.

Tu warto podkreślić, że jeżeli oprócz czynszu wydzierżawiający ponosić będzie też koszt podatku od nieruchomości, to również kwoty wpłacone przez wydzierżawiającego z tego tytułu będą przychodem dzierżawcy (bo to na dzierżawcy ciąży obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości).

PIT - rozliczanie

Rozliczając się na ogólnych zasadach PIT, podatnik samodzielnie oblicza miesięczną zaliczkę na podatek i wpłaca ją do urzędu skarbowego. Zaliczki miesięczne, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i w tym terminie dokona zapłaty podatku.

Ponadto po zakończeniu roku podatkowego podatnik PIT zobligowany jest złożyć do urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w terminie do 30 kwietnia roku następnego (PIT-36). Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jest uproszczoną formą rozliczenia podatku dochodowego.

Ryczałt ewidencjonowany

Decydując się na opodatkowanie dochodów ryczałtem w danym roku podatkowym należy pamiętać o konieczności złożenia stosownego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia tego roku podatkowego. Jeśli podatnik rozpoczyna dzierżawę w trakcie roku podatkowego winien dopełnić formalności nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym odnotował pierwszy dochód, lub do końca roku podatkowego, pod warunkiem, że pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Przy opodatkowaniu przychodów z dzierżawy obowiązuje jedna stawka ryczałtu, tj. 8,5%. Ryczałt podatnik oblicza samodzielnie i wpłaca co miesiąc (lub co kwartał przy spełnieniu określonych warunków) do urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za miesiąc grudzień – w terminie złożenia zeznania.

Po zakończeniu roku podatkowego, podatnik zobowiązany jest złożyć do urzędu skarbowego zeznanie o wysokości uzyskanego przychodu i należnego ryczałtu w terminie do końca stycznia roku następnego (PIT-28).

Podatek VAT

Zgodnie z ustawą o VAT są podmioty, które  wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w

rozumieniu ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem co do zasady zarówno dostawa produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, świadczenie usług rolniczych, jak i wydzierżawianie gruntów (np. pod wiatraki) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podatnicy dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczący usługi rolnicze mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT lub zrezygnować z tego zwolnienia (art. 43 ust. 3 tej ustawy). Podatnicy korzystający z ww. zwolnienia są określani jako rolnicy ryczałtowi i podlegają szczególnym procedurom wynikającym z art. 115–118 ustawy o VAT. Natomiast  podatnicy, którzy zrezygnują z tego zwolnienia, rozliczają podatek od towarów i usług według zasad ogólnych.

W rozumieniu przepisów ustawy o VAT, wydzierżawienie gruntów nie jest produktem rolnym, ani usługą rolniczą, dlatego rolnicy (także rolnicy ryczałtowi) prowadzący tę działalność, mają obowiązek rozliczać podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Jednak trzeba pamiętać, że art. 113 ust.1 ustawy o VAT  przewiduje dla wszystkich podatników VAT możliwość stosowania zwolnień podmiotowych – ze względu na wysokość osiąganego obrotu. Zgodnie z jego brzmieniem zwalnia się od podatku tych podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 tys. zł. Przy czym do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku, ani wartości odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

---

Ze zwolnienia z uwagi na wysokość obrotu mogą zatem skorzystać również podatnicy wydzierżawiając swoje grunty pod wiatraki, jeżeli ich obroty nie przekraczają 150 tys. zł rocznie.

Podatnicy VAT, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, nie mają obowiązku dokonywać zgłoszenia rejestrującego (mogą jednak złożyć takie zgłoszenie rejestracyjne i wówczas są rejestrowani jako podatnicy VAT zwolnieni). Należy jednak wskazać, że podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 obowiązani są prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym (por. art. 109 ust.1 ustawy o VAT).

Podatnicy, którzy nie mogą skorzystać ze wspomnianych zwolnień, bądź ci, którzy zrezygnowali z tej możliwości, są zobligowani do zarejestrowania się zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT (jako podatnicy VAT czynni), wystawiania faktur VAT (dzierżawa gruntu na cele nierolnicze jest opodatkowana stawką podstawową VAT 23%), prowadzenia stosownej ewidencji, a także składania deklaracji podatkowej VAT-7.

Akcyza – zwolnienie

Przepis art. 30 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje, iż zwalnia się od akcyzy energię elektryczną  wytwarzaną z odnawialnych źródeł energii. Podstawą zwolnienia jest dokument potwierdzający umorzenie świadectwa pochodzenia energii w rozumieniu przepisów prawa energetycznego.

Źródło: odpowiedź z 14 marca 2014 r. Doroty Podedwornej-Tarnowskiej - podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów na interpelację poselską nr 24615.