Odliczenie VAT na bazie metody powierzchniowej

Naczelny Sąd Administracyjny wydał 10 października 2019r. ważny wyrok dla tych jednostek, które odstępując od metody liczenia „prewspółczynnika” stosują metodę powierzchniową. NSA uznał, że w badanej sprawie jednostka nie wykazała, iż przyjęta przez nią metoda liczenia prewspółczynnika na bazie metrów kwadratowych jest bardziej adekwatna oraz wierniej odpowiada specyfice jej działalności niż metoda obrotowa z rozporządzenia o tzw. prewspółczynniku (z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników).

Sprawa dotyczyła Gminy, która w 2015 r. rozpoczęła realizację inwestycji polegającej na termomodernizacji i remoncie budynku stanowiącego gminne mienie komunalne, Przystępując do realizacji tej inwestycji Gmina działała z zamiarem: poprawy stanu technicznego obiektowego węzła cieplnego stwarzającego zagrożenie awariami i brakiem dostaw ciepła, ograniczenia kosztów utrzymania budynku, ograniczenia strat energii cieplnej w budynku, dostosowania zewnętrznych przegród budynku do aktualnie obowiązujących wymogów prawnych w zakresie izolacji cieplnej, ograniczenia emisji substancji zanieczyszczających powstałych w wyniku spalania paliwa stałego.

Z chwilą nabycia towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją Gmina zamierzała wykorzystywać przedmiotowy budynek: a) w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wyłącznie do czynności odpłatnych, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług — najmu lokali użytkowych opodatkowanych stawką 23%; inwestycja nie jest związana z działalnością zwolnioną z podatku od towarów i usług; b) w ramach zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których została powołana, wykonując czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Do czynności tych należą: – realizacja zadań z zakresu pomocy społecznej poprzez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej; – realizacja zadań z zakresu przeciwdziałaniu alkoholizmowi poprzez działania Gminnej Komisji Rozwiązywania Problemów Alkoholowych i Przeciwdziałaniu Narkomanii; – realizacja zadań z zakresu edukacji publicznej poprzez jednostkę obsługującą szkoły – Zespół Oświaty i Wychowania. Całkowita powierzchnia użytkowa budynku wynosi 3.120,16 m2. Powierzchnia aktualnie wynajmowana na podstawie umów najmu wynosi 1.144,55 m2. Powierzchnia przeznaczona na wynajem wynosi 793,62 m2. Razem powierzchnia związana z działalnością gospodarczą wynosi 1.938,17 m 1. Pozostałą powierzchnię zajmują pomieszczenia wykorzystywane na działalność publicznoprawą oraz pomieszczenia zapewniające funkcjonowanie budynku, w tym biura Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Zakładu Oświaty i Wychowania, Gminnej Komisji Rozwiązywania Problemów Alkoholowych, wymiennikownie ciepła, rozdzielnia prądu, pomieszczenia gospodarcze oraz archiwum. W najbliższym czasie Gmina nie ma zamiaru zmieniać przeznaczenia budynku. Gmina figuruje jako nabywca towarów i usług w fakturach VAT związanych z inwestycją.

Budynek stanowi gminne mienie komunalne i nie został powierzony ani przekazany żadnej jednostce budżetowej ani zakładowi budżetowemu. Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania wydatków inwestycyjnych do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej w budynku. Gmina chciała odliczyć częściowo podatek VAT związany z nabyciem towarów i usług na potrzeby budynku stanowiącego gminne mienie komunalne na zasadzie art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy VAT.

Gmina uważa, że nie powinna stosować prewspółczynnika obrotowego z rozporządzenia. Zdaniem Gminy, jako jednostki samorządu terytorialnego, sposób wyliczenia proporcji określony w rozporządzeniu nie odzwierciedla reprezentatywnie wydatków przypadających odpowiednio na działalność opodatkowaną oraz niepodatkowaną, tj. publicznoprawną wykonywaną w przedmiotowym budynku; dotyczą one bowiem całokształtu działalności Gminy (wyłączając jednostki organizacyjne zobowiązane do zastosowania odrębnych wzorów). Dlatego też bardziej precyzyjnym sposobem wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną dotyczącą tej konkretnej inwestycji jest określona w art 86 ust. 2c pkt 4 ustawy VAT średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z tym nie zgodził się jednak WSA w Gliwicach. Sąd wskazał, że Minister Finansów rozporządzeniem dla wymienionych w tym rozporządzeniu podmiotów ustalił odrębny od ogólnej zasady sposób określenia proporcji, uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności gospodarczej i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazał dane, na podstawie których obliczana jest kwota podatku naliczonego. Rozporządzenie dotyczy jednostek samorządu terytorialnego, samorządowych instytucji kultury, państwowych instytucji kultury, uczelni publicznych i instytutów badawczych.

W tym stanie rzeczy – zdaniem WSA – w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, samorządowych instytucji kultury, państwowych instytucji kultury, uczelni i instytutów badawczych – metodą najbardziej odpowiadającą specyfice prowadzonej przez tych podatników działalności i dokonywanych nabyć – jest metoda wskazana w rozporządzeniu. Ustawodawca, biorąc pod uwagę specyfikę wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć przez jednostki samorządu terytorialnego przyjął określanie proporcji odrębnie dla każdej z takich jednostek organizacyjnych, a nie jednej proporcji dla podatnika, którym jest jednostka samorządu terytorialnego (gmina). Zdaniem sądu, organ słusznie uznał stanowisko skarżącej Gminy za nieprawidłowe. W świetle powyższych regulacji prawnych Gmina nie może ustalić odrębnej proporcji w odniesieniu do jednego składnika swojego majątku.

NSA również oddalił skargę Gminy, jednakże na innych nieco podstawach. NSA stwierdził, że Gmina ma prawo do odliczania VAT inną metodą niż wskazaną w rozporządzeniu, musi ją jednak dobrze uzasadnić. W przedmiotowym postępowaniu takiego uzasadnienia, zdaniem NSA, ze strony gminy zabrakło.

Sposób określenia proporcji powinien bowiem najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Dane jakie można wykorzystać do wyboru sposobu określenia proporcji wynikają wprost z art. 86 ust. 2c ustawy, a wśród nich jest też średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Polecamy: Instrukcje VAT

Wyrok ma duże znaczenie dla całego sektora finansów publicznych z uwagi na fakt, iż bardzo często jednostki dokonują odliczenia VAT na bazie metody powierzchniowej, bazując na podziale m2 budynku. Jednakże, zdarza się w praktyce, że nie posiadają one wystarczającej dokumentacji wspierającej podział metrów na związane z działalnością gospodarczą i z nią nie związane. W naszej praktyce w Kancelarii wielokrotnie spotkaliśmy się z sytuacją gdy jednostka bazowała na historycznym współczynniku m2 i według niego odliczała VAT nie zważając na to, że zasób gminny uległ w międzyczasie istotnym zmianom, też metrażowym.

Wyrok pokazuje ponadto, że nie można opierać się jedynie na orzecznictwie pozwalającym odstąpić od rozliczenia prewspółczynnikiem obrotowym z rozporządzenia. Raz z uwagi na to, że jest ono rozbieżne (wyrok WSA w Gliwicach w tej sprawie był negatywny – jednostka może stosować tylko współczynnik obrotowy z ustawy, istnieje jednak wiele wyroków dla sektora finansów publicznych pozytywnych) a dwa, że należy bardzo dokładnie uzasadnić czemu odstępujemy od metody z rozporządzenia.

W razie kontroli musimy udowodnić fiskusowi, że obliczony przez nas sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez naszą jednostkę działalności i dokonywanych przez nas nabyć. Należy bardzo uważać też na to jak pisany jest wniosek o interpretację, jeżeli zdecydujemy się na jego złożenie. Stan faktyczny musi tam być wyczerpująco opisany a argumentacja dostosowana do naszej specyfiki. Z pewnością, metoda „kopiuj wklej” nie jest dobrym sposobem napisania wniosku do Krajowej Informacji Skarbowej, co dobitnie pokazuje niniejsza sprawa.

Wyrok NSA 10.10.2019r. sygn. I FSK 1214/17

Joanna Rudzka, Doradca Podatkowy

Zobacz także: Podatki i opłaty