Samochód w firmie 2015 – rok po zmianach

Jakie są ogólne zasady odliczania VAT od pojazdów samochodowych

W przepisach ustawy o VAT obowiązujących od 1 kwietnia 2014 r. ustawodawca w ramach zasady ogólnej przyjął pewne uproszczenie polegające na tym, że pojazdy samochodowe są wykorzystywane w 50% na cele związane z działalnością gospodarczą i w 50% na inne cele, np. prywatne.

Na skutek tak przyjętego założenia podatnikowi wykorzystującemu pojazd samochodowy jednocześnie w celach firmowych i w celach prywatnych przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z takim autem, bez względu na to, czy realne wykorzystanie pojazdu samochodowego do celów firmowych jest mniejsze czy większe. Tak więc niezależnie od tego, czy dany pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony jest faktycznie wykorzystywany w działalności gospodarczej w 20% czy w 80%, sam fakt jednoczesnego wykorzystywania go do celów firmowych i prywatnych (celów „mieszanych”) powoduje, że według przepisów ustawy o VAT uznaje się, iż podatnik wykorzystuje auto w 50% do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Samochód w firmie 2015 – multipakiet

W rezultacie przysługuje mu wówczas ograniczone prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tym samochodem, w tym np. od zakupu auta lub jego części składowych, opłat leasingowych, usług naprawy lub konserwacji. Natomiast w przypadku zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, odliczenie to w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r. nie przysługuje w ogóle.

SŁOWNICZEK

Za pojazd samochodowy uznaje się pojazd silnikowy, którego:
• konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h (nie dotyczy to ciągnika rolniczego), oraz
• dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony.

Definicję tę spełniają m.in. motocykle, quady, samochody osobowe, samochody ciężarowe i samochody specjalne.
Podstawa prawna: art. 2 pkt 34 ustawy o VAT oraz art. 2 pkt 33 ustawy z 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym – j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 1137 ze zm.

Jeżeli natomiast pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony (w tym także samochód osobowy) jest wykorzystywany wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą i sposób wykorzystania tego auta przez podatnika wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z tą działalnością, to podatnik może odliczać całą kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdem (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) i ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT), w tym także od paliw silnikowych wykorzystywanych do jego napędu. Pełne odliczanie VAT wymaga dodatkowo:

• prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla celów VAT oraz

• terminowego złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego na druku VAT-26 „Informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej”.

Pełne odliczenie VAT dotyczy także tych pojazdów, których konstrukcja wyklucza użytek prywatny lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. W przypadku tego rodzaju pojazdów w celu pełnego odliczenia VAT nie jest wymagane prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu ani składanie informacji VAT-26.

Czy w 2015 r. można odliczać VAT od paliwa nabywanego do samochodu osobowego

Od jakich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi w sposób „mieszany” należy odliczyć 50% podatku naliczonego

Jeżeli samochód o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony jest wykorzystywany do celów firmowych i prywatnych, czyli w sposób „mieszany”, wówczas od wydatków z nim związanych należy odliczać 50% podatku naliczonego (z wyjątkiem paliwa, którego zakres prawa do odliczenia zostanie szczegółowo omówiony w dalszej części tekstu).

Katalog wydatków, do których stosuje się ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego do wysokości 50% jego kwoty, został wskazany w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT. Są to wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych,

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową (inne niż wymienione w pkt 3),

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Oznacza to, że ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego dotyczy przede wszystkim:

• wydatków związanych z zakupem pojazdu samochodowego o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony oraz jego części składowych,

• opłat z tytułu umowy najmu, dzierżawy lub leasingu,

• usług związanych z naprawą tych pojazdów oraz

• innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

500 pytań o VAT - odpowiedzi z interpretacjami MF

Najwięcej wątpliwości wywołuje ostatnia kategoria wydatków, tj. „inne towary i usługi związane z eksploatacją lub używaniem” pojazdów samochodowych. Określenie to jest bardzo ogólne i w związku z tym w niektórych przypadkach jednoznaczne stwierdzenie, jakie kategorie wydatków związanych z eksploatacją i używaniem pojazdów samochodowych ustawodawca miał zamiar objąć ograniczeniem w odliczeniu VAT, może być kłopotliwe. „Inne towary i usługi związane z eksploatacją lub używaniem pojazdów”, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, należy analizować przez pryzmat wymienionych wcześniej w tym przepisie kategorii wydatków, w tym m.in. wydatków na paliwa i wydatków na naprawy (konserwacje).

Te przykładowe kategorie wydatków, które zostały wymienione w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT wskazują jedynie na takie wydatki, które są bezpośrednio związane z użytkowaniem i eksploatacją pojazdów samochodowych. Dlatego te „inne wydatki”, od których podatnik ma prawo odliczyć 50% VAT, także powinny być odnoszone jedynie do wydatków bezpośrednio związanych z eksploatacją i używaniem pojazdów. Natomiast wydatki pośrednio związane z tymi pojazdami powinny dawać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Oklejanie samochodu. Przykładem wydatku poniesionego wprawdzie w związku z posiadaniem samochodu, ale niezwiązanego bezpośrednio z jego eksploatacją i używaniem, jest usługa oklejania samochodu reklamą firmy. Jak wyjaśnił Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1397/14-2/JL), nabyta przez podatnika usługa oklejania samochodów naklejkami z logo firmy i jej danymi teleadresowymi umożliwia łatwe prezentowanie informacji o firmie i może stanowić formę reklamy. Stanowi ona ogólny koszt prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W piśmie czytamy:

(...) przepisy art. 86a ustawy o VAT i wynikające z niego ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego w analizowanej sprawie nie znajdują zastosowania. Tym samym, w myśl przepisów art. 86 ustawy, Spółce przysługuje prawo do odliczenia pełnej (bez ograniczeń wynikających z art. 86a ustawy) kwoty podatku naliczonego z faktury zakupu wymienionej usługi.

Najem powierzchni parkingowej. Także w przypadku wydatków na najem powierzchni parkingowej zajmowanej przez samochody osobowe o dopuszczalnej ładowności nieprzekraczającej 3,5 tony (w stosunku do których podatnik nie złożył informacji VAT-26 i nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu) nie ma zastosowania ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, gdy miejsce nie jest przypisane do konkretnego pojazdu.

Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na najem powierzchni parkingowej potwierdził Dyrektor IS w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 9 października 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1024/14-2/JŻ) oraz z 20 listopada 2014 r. (sygn. IPPP1/443-991/14-2/JL). W ostatnim piśmie czytamy:

Ze względu na powyższe okoliczności należy stwierdzić, że wydatki ponoszone na wynajem miejsc parkingowych niezwiązanych z konkretnymi pojazdami, ponoszone w konsekwencji wynajmu powierzchni biurowych/usługowych – stanowią koszty ogólne prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Mają one pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i uzyskiwaniem przez Bank obrotu.

Opłaty parkingowe. Organy podatkowe generalnie uznają, że od opłat parkingowych dotyczących tzw. samochodów mieszanych prawo do pełnego odliczenia nie przysługuje. Prawo do pełnego odliczenia przysługuje za opłaty parkowania samochodu gości podatnika.

Kary za wystawianie nierzetelnych (fikcyjnych) faktur

Dla przykładu Dyrektor IS w Warszawie w piśmie z 23 grudnia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1318/14-3/AW) odnosił się do odliczenia podatku naliczonego od opłat za parkowanie samochodów przez gości podatnika:

(...) w przypadku wydatków Spółki ponoszonych w związku z parkowaniem gości Wnioskodawcy, nie ma zastosowania ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86a ustawy. Należy podkreślić, że wydatki ponoszone w związku z parkowaniem pojazdów gości stanowią koszty ogólne związane pośrednio z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Wskazane opłaty za parkowanie nie mają związku z pojazdami użytkowanymi przez Wnioskodawcę, do których odnoszą się ograniczenia w prawie do odliczenia podatku VAT wskazane w art. 86a ustawy.

Nie odliczymy pełnego VAT od opłat parkingowych (i opłat za przejazdy autostradą) ponoszonych w trakcie podróży służbowych pracowników i podatnika, będącego osobą fizyczną, wykorzystujących samochody o przeznaczeniu mieszanym. Zdaniem Dyrektora IS w Katowicach, który w piśmie z 28 sierpnia 2014 r. (sygn. IBPP2/443-482/14/AB) odnosił się do kwestii odliczenia podatku naliczonego od opłat parkingowych ponoszonych przez podatnika i jego pracowników w trakcie podróży służbowych, opłata parkingowa jest wydatkiem, od którego przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50%, jeśli dotyczy ona pojazdu samochodowego typu „mieszanego”, czyli takiego auta, co do którego istnieje możliwość wykorzystania także w celach innych niż działalność gospodarcza. W piśmie tym czytamy:

Bezsprzecznie ponoszony przez Wnioskodawcę koszt opłaty parkingowej lub opłaty za przejazd autostradą związany jest z konkretnym samochodem, który korzysta z tego miejsca parkingowego lub z autostrady. Tym samym więc, ponoszonych kosztów opłat parkingowych i za przejazd autostradą nie można odnosić do ogółu wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy opłata taka dotyczy użytkowania konkretnego pojazdu, a przesłanka ta została wymieniona w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy.

(...) Tym samym, przedstawione we wniosku wydatki (za przejazd autostradą oraz parking), jako wynikające z użytkowania samochodów Strony, do których stosuje się ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego, objęte są dyspozycją przepisów art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 2 ustawy.

Analogiczne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Warszawie z 25 lipca 2014 r. (sygn. IPPP1/443-442/14-4/ISZ).

Przeglądy okresowe, wymiana opon, mycie i inne. Zdaniem organów podatkowych wykorzystywanie samochodu osobowego w sposób mieszany, tj. zarówno w celach firmowych, jak i prywatnych, skutkuje koniecznością odliczenia VAT w wysokości 50% także w przypadku wydatków na przeglądy okresowe, wymianę opon czy mycie auta. Potwierdzenie tego stanowiska można odnaleźć w interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Łodzi z 8 sierpnia 2014 r. (sygn. IPTPP4/443-370/14-2/JM). Pismo dotyczy podatnika prowadzącego działalność opodatkowaną VAT, który na potrzeby tej działalności posiada flotę samochodową obejmującą różnego rodzaju pojazdy samochodowe, w tym m.in. samochody osobowe wykorzystywane w sposób mieszany, tj. do działalności gospodarczej spółki oraz do innych celów. Z wyjaśnień podatnika wynika, że w związku z używaniem pojazdów samochodowych w sposób „mieszany” ponosi on różnego rodzaju wydatki, w tym np.:

• opłaty za przejazd autostradą lub opłaty parkingowe, związane z podróżą służbową pracownika,

• koszty usługi parkowania pojazdów na parkingach strzeżonych,

• koszty naprawy usterek i uszkodzeń pojazdów powstałych w trakcie podróży służbowej,

• koszty obowiązkowych przeglądów okresowych pojazdów,

• koszty obowiązkowych przeglądów gwarancyjnych oraz pogwarancyjnych pojazdów,

• koszty sezonowej wymiany opon pojazdów (z letnich na zimowe i odwrotnie),

• koszty mycia pojazdów w związku z koniecznością dbania o odpowiedni wizerunek spółki.

Organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, który twierdził, że przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków (na podstawie przepisów dyrektywy 2006/112/WE). Izba Skarbowa w Łodzi uznała, że od wymienionych wydatków prawo do odliczenia jest ograniczone do wysokości 50% kwoty podatku naliczonego, co uzasadniła następująco:

(...) wydatki jakie Wnioskodawca ponosi w związku z użytkowaniem posiadanych samochodów należących do kategorii wymienionej w art. 86a ust. 1 ustawy podlegają zasadom szczególnym, o czym stanowią przepisy art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy. Wymienione we wniosku koszty opłat są bezpośrednio związane z użytkowanymi przez Wnioskodawcę samochodami objętymi przepisem art. 86a ust. 1 ustawy.

(...) Tym samym, przedstawione we wniosku wydatki (...) jako wynikające z użytkowania samochodów osobowych Wnioskodawcy, do których stosuje się ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego, objęte są dyspozycją przepisów art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 2 ustawy.

Optymalizacja podatkowa w VAT, schematy i skutki

Jak wykluczyć użytek prywatny auta w celu pełnego odliczenia VAT od związanych z nim wydatków

Źródłem największych sporów między podatnikami a fiskusem, związanych z zakresem odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, jest ustalenie, czy auto jest wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej i daje prawo do pełnego odliczenia VAT od związanych z nim wydatków, czy też może być wykorzystywane do innych celów niż działalność gospodarcza, np. do celów prywatnych podatnika bądź jego pracowników, i daje prawo jedynie do częściowego odliczenia podatku naliczonego od związanych z nim wydatków, a w przypadku paliwa – obecnie skutkuje brakiem prawa do tego odliczenia.

Z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) oraz ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że pełne prawo do odliczenia podatku od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przysługuje wtedy, gdy są one wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, a sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Dodatkowo Ministerstwo Finansów w broszurze pt. „Nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi”, zamieszczonej na stronie internetowej www.finanse.mf.gov.pl (zwanej dalej: broszurą MF ws. samochodów), wyjaśniło, że:

Dla celów stosowania tego ograniczenia [o którym mowa w art. 86a ust. 1 i 2 ustawy o VAT – przypis autora] za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Choć broszura MF ws. samochodów nie jest źródłem prawa podatkowego, jednak organy podatkowe, stosując się do zawartych w niej wytycznych, podkreślają, że samochód nie może być uznany za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, jeśli istnieje możliwość wykorzystania go w celach prywatnych. Tak określone założenie w praktyce jest niemożliwe do zrealizowania. Zawsze istnieje możliwość wykorzystania każdego składnika firmowego majątku do celów prywatnych pracownika, np. służbowego laptopa, telefonu, materiałów biurowych, środków czystości itp., i jeśli użytek ten jest nieistotny, to nie pozbawia on podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków. Samochód nie jest przypadkiem odosobnionym. Prawdopodobieństwa, że samochód zostanie wykorzystany w celach innych niż działalność, nie da się w 100% wyeliminować. „Wyłączne” wykorzystanie auta do celów związanych z działalnością gospodarczą należy rozpatrywać nie przez pryzmat całkowitego wykluczenia samej możliwości nawet jednorazowego użytku prywatnego (jak wynika to m.in. z broszury), ale przez możliwość stworzenia takich mechanizmów zabezpieczających, które w sposób maksymalny (co nie znaczy całkowity) zapewnią użytek pojazdu do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Nadużycie prawa przez podatnika VAT - brak prawa do odliczenia podatku

Zdaniem organów podatkowych prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z samochodem osobowym wyklucza m.in. garażowanie/parkowanie firmowego samochodu w miejscu zamieszkania pracownika. Prawo to jest wykluczone nawet wtedy, gdy podatnik prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu i złożył VAT-26. Takie stanowisko wynika z pisma Dyrektora IS w Warszawie z 27 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1242/14-4/AS), który stwierdził, że:

(...) umożliwienie garażowania samochodu w miejscu zamieszkania pracownika, w tym udostępnienie samochodu służbowego w celu przejazdu między miejscem zamieszkania pracownika a miejscem, w które pracownik jest delegowany – przede wszystkim jest udogodnieniem dla pracownika, który nie musi we własnym zakresie organizować sobie środka transportu do/z pracy. Dojazd pracowników do pracy nie ma związku z działalnością gospodarczą pracodawcy. Zapewnienie ułatwienia w tym zakresie ze strony pracodawcy realizuje cel prywatny pracowników, nie zaś gospodarczy pracodawcy. Ponadto w tej sytuacji pracownicy posiadają do dyspozycji samochód w miejscu, gdzie aktualnie przebywają prywatnie poza godzinami pracy, zatem nie można wykluczyć potencjalnej możliwości wykorzystywania tego pojazdu samochodowego do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie z uwagi na przedstawiony sposób wykorzystywania pojazdów, wykluczonym jest przyjęcie, że samochody te wykorzystywane są wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednak pojawiają się już pierwsze sygnały świadczące o tym, że stanowisko fiskusa w tej kwestii może nie być zaakceptowane przez sądy administracyjne. Korzystne dla podatników stanowisko zaprezentował WSA w Krakowie, który w wyroku z 20 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/Kr 1834/14; orzeczenie nieprawomocne) stwierdził:

W opinii Sądu parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, tak jak to przyjął organ, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej.

(...) Rację ma skarżąca spółka podnosząc, że dopóki mamy do czynienia z tzw. czynnikiem ludzkim istnieje potencjalne zagrożenie, że dany pojazd może zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą spółki. Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować, chodzi zatem jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika. Wydaje się zatem, że sporządzenie stosownego regulaminu obwarowanego sankcjami za nieprzestrzeganie zapisów w nim zawartych, zapoznanie z nim użytkowników pojazdów, kontrola okresowa oraz kontrola w czasie rzeczywistym stanowią wystarczające i obiektywne środki dla zabezpieczenia wykorzystania przedmiotowych pojazdów dla celów działalności gospodarczej.

Wskaźniki i stawki

Aktywne druki i formularze

---

Czy błędy w ewidencji przebiegu pojazdu wykluczają prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z tym pojazdem

Podatnik wykorzystujący samochód osobowy na potrzeby działalności gospodarczej w celu pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z autem jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, której celem jest wykluczenie użycia pojazdu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ewidencja ta musi być prowadzona przez cały okres, w którym pojazd jest wykorzystywany wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej (art. 86a ust. 6 ustawy o VAT). Elementy, które powinna ona zawierać, zostały szczegółowo wskazane w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Organy podatkowe wymagają bardzo szczegółowego prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, czego przykładowym potwierdzeniem może być interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Bydgoszczy z 19 listopada 2014 r. (sygn. ITPP2/443-1139/14/AD). Podatnik, którego dotyczy to pismo, miał wątpliwości sprowadzające się do ustalenia, czy w ewidencji przebiegu pojazdu w rubryce „opis trasy (skąd–dokąd)” należy dokładnie wpisywać miejscowości przejazdu z uwzględnieniem np. ulic czy numerów domów, czy też wystarczy wpis samych miejscowości. Organ podatkowy stwierdził, że w przypadku gdy obszar przejazdu pracownika samochodem np. w ciągu jednego dnia obejmuje bardzo dużą liczbę miejscowości i wsi, wskazanie jedynie początkowej i końcowej nazwy miejscowości, w których ma miejsce przejazd samochodem, jest niewystarczające dla wykluczenia użytku prywatnego auta. Organ podatkowy wyjaśnił, że:

(...) z punktu widzenia potwierdzenia wykorzystania pojazdów wyłącznie do celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej opisanie trasy w sposób przez Pana proponowany, tj. miejscowość L.W. – Gmina L.W. – miejscowość L.W. jest niewystarczający. Skoro osoby kierujące samochodami osobowymi realizują w ciągu dnia duży obszar przejazdu spowodowany np. poszukiwaniem miejsca zamieszkania danego adresata, to niewątpliwie powinny podać więcej szczegółów związanych z opisem przebytej trasy (np. nazwy poszczególnych miejscowości, adresy odbiorców przesyłek, itp.), a nie tylko wskazać początkową i końcową nazwę miejscowości, gdyż opis ten musi być na tyle szczegółowy, żeby zapewniał rzetelność prowadzonej ewidencji i wykluczał użycie tych pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Do kwestii stopnia szczegółowości trasy przejazdu samochodem określanej w ewidencji odniósł się także WSA w Rzeszowie w wyroku z 3 lutego 2015 r. (sygn. akt I SA/Rz 1073/14; orzeczenie nieprawomocne). W wyroku tym sąd stwierdził, że jeżeli podatnik wskazuje w ewidencji przebiegu pojazdu jedynie na miejscowość początkową i końcową przejazdu (przykładowo „K.–K.”) oraz jej łączny cel, bez ścisłego określenia miejsca, gdzie on był realizowany, to podatnik ten w rzeczywistości mógłby wpisać dowolną ilość przejechanych kilometrów, maskując przy tym wykorzystywanie samochodu do celów prywatnych. Dlatego sąd uznał, że prawidłowy opis trasy powinien w takim przypadku zawierać adresy miejsc (sklepu, urzędu, poczty itp.), do których udawał się pojazd podatnika. W wyroku tym czytamy:

Zdaniem Sądu (...) możliwe jest dokonanie jednego wpisu w ewidencji przebiegu pojazdu dla całej trasy z punktami pośrednimi. Niemniej jednak w rubryce dotyczącej opisu trasy (skąd – dokąd) powinien się znaleźć dokładny opis tej trasy ze wskazaniem adresów punktów pośrednich, np. poczty, sklepów czy urzędów, a w rubryce „cel wyjazdu” powinien być wskazany każdy, powiązany z tymi punktami pośrednimi, cel wyjazdu. (...) W sytuacji gdy samochód podatnika od wyjazdu z siedziby spółki, do momentu powrotu tam, odwiedza np. kilku lub kilkunastu odbiorców, możliwe jest dokonanie jednego wpisu w ewidencji przebiegu pojazdu. Taki sposób postąpienia stanowi minimalne obciążenie podatnika, a z drugiej strony jest to wystarczające do osiągnięcia celów, dla których prawodawca ustanowił obowiązek prowadzenia takiej ewidencji.

Zdaniem organów podatkowych ewidencja przebiegu pojazdu, poza tym, że musi być szczegółowa, nie może zawierać błędów. Fiskus twierdzi, że nawet pojedyncze błędy w prowadzonej ewidencji wykluczają prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z pojazdem, którego ta ewidencja dotyczy. Tak uznał Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 30 września 2014 r. (sygn. IPPP3/443-618/14-2/IS), który odniósł się do sytuacji, gdy podatnik ze względu na dużą liczbę pojazdów, jak również pracowników z nich korzystających, liczył się z możliwością pojawienia się błędów w prowadzonych ewidencjach (np. brak właściwego opisu trasy czy źle podana liczba przejechanych kilometrów). Podatnik wskazał, że poza ewidencją przebiegu pojazdu prowadzony jest na potrzeby wewnętrzne alternatywny system raportowania tras wykonanych przez pojazdy samochodowe. Natomiast ewentualne wykrycie błędów może nastąpić po pewnym czasie (np. podczas wewnętrznej kontroli prawidłowości prowadzenia ewidencji). Organ podatkowy uznał, że jeżeli błąd zostanie w tym samym dniu wykryty i poprawiony, to:

(...) takie omyłki jak brak właściwego opisu trasy, czy źle podana liczba przejechanych kilometrów przez kierowcę w prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu – nie powodują zmiany sposobu wykorzystywania samochodu (skutkującą koniecznością korekty podatku i 50% prawem do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z tym samochodem, a w przypadku zakupu paliw silnikowych – brak takiego prawa). Jest to błąd czysto formalny, popełniony przez pracownika Spółki – kierowcę odpowiedzialnego za dokonanie stosownych wpisów w prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdów o charakterze czysto formalnym, który na skutek przeprowadzonych kontroli został w tym samym dniu wykryty i poprawiony.

Natomiast, gdy błędy w prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdów zostaną ewentualnie wykryte po pewnym czasie, np. podczas wewnętrznej kontroli prawidłowości prowadzenia ewidencji, to nie można uznać, że Spółka wyeliminowała skutecznie możliwość wykorzystania tych pojazdów również do realizacji celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podobne wnioski wynikają z pisma Dyrektora IS w Bydgoszczy z 7 października 2014 r. (sygn. ITPP2/443-849/14/KT), który stwierdził, że:

(...) w przypadku wadliwości prowadzonej ewidencji (np. niepełne zapisy, luki w poszczególnych pozycjach, sprzeczne zapisy, niezgodność w zakresie stanu licznika ze stanem rzeczywistym, itp.), niespełniona zostaje jedna z przesłanek warunkujących uznanie pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, skutkująca prawem do ograniczonego odliczenia podatku.

Kalkulatory

Kiedy należy aktualizować VAT-26

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają także obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie siedmiu dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek z nimi związany (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT). Informacja ta składana jest na formularzu VAT-26. Jej złożenie jest jednym z warunków uprawniających do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej podatników. Pojazdy te są identyfikowane w informacji poprzez określenie: marki, modelu, numeru rejestracyjnego, roku produkcji, daty nabycia.

Jeśli nastąpi zmiana wykorzystywania pojazdu samochodowego, to podatnik jest zobowiązany złożyć aktualizację VAT-26. Należy ją złożyć najpóźniej przed dniem, w którym nastąpiła zmiana. Tak wynika z art. 86a ust. 14 ustawy o VAT.

Jeżeli podatnik złożył informację VAT-26 dla danego pojazdu samochodowego, a następnie pojazd ten został sprzedany, to w związku z tym zdarzeniem powodującym zmianę wykorzystywania auta podatnik jest zobowiązany do dokonania aktualizacji VAT-26. Tak uznał Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP2/443-1078/14/IK). W piśmie tym organ podatkowy zwrócił uwagę na to, że przepisy ustawy o VAT nie precyzują tego, co należy rozumieć przez zmianę wykorzystywania pojazdu samochodowego. W jego ocenie przepis art. 86a ust. 14 ustawy o VAT należy interpretować szeroko. Skutkuje to tym, że aktualizację VAT-26 należy składać w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego z wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej na wykorzystywanie do celów mieszanych lub w ogóle niesłużących prowadzeniu działalności gospodarczej. Na tej podstawie Izba Skarbowa w Katowicach ostatecznie uznała, że:

Skoro druk VAT-26 jest informacją o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, a samochody w wyniku sprzedaży nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, to w wyniku tych zdarzeń następuje obowiązek złożenia aktualizacji informacji VAT-26, ponieważ z tym dniem następuje zmiana wykorzystywania pojazdu samochodowego.

Podsumowując Wnioskodawca najpóźniej w dniu sprzedaży samochodów, stosownie do art. 86a ust. 14 ustawy o VAT, jest zobowiązany do dokonania aktualizacji informacji VAT-26 dot. pojazdów samochodowych, które służyły wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej, a następnie zostały przez Wnioskodawcę odsprzedane.

Natomiast zdaniem Dyrektora IS w Warszawie konieczność złożenia aktualizacji VAT-26 wystąpi także wtedy, gdy w trakcie korzystania z pojazdu nastąpi zmiana jego numeru rejestracyjnego. Organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1384/14-4/AS) nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, który twierdził, że zmiana numeru rejestracyjnego nie jest zmianą wykorzystywania pojazdu. Izba Skarbowa w Warszawie uznała, że skoro w informacji VAT-26 pojazd jest identyfikowany m.in. na podstawie numeru rejestracyjnego, to zmiana tego numeru powoduje obowiązek złożenia aktualizacji VAT-26 w celu podania danych właściwych dla pojazdu. Organ podatkowy wskazał jednocześnie na następujący sposób zgłoszenia zmiany tych danych:

(...) w przypadku zmiany numeru rejestracyjnego pojazdu zgłoszonego wcześniej na druku VAT-26, Wnioskodawca powinien ponownie złożyć formularz VAT-26 zaznaczając w części A „Miejsce i cel składania informacji” zarówno poz. 6 „złożenie informacji” oraz poz. 7 „aktualizacja informacji”. W części C „Dane pojazdu samochodowego wykorzystywanego wyłącznie do działalności gospodarczej” należy wpisać poprzednio zgłoszony numer rejestracyjny samochodu (w kolumnie „h” wpisując datę dokonania zmiany), natomiast w kolejnej pozycji umieścić nowy wpis z numerem rejestracyjnym pojazdu po zmianie.

Podsumowując, w przypadku zmiany numeru rejestracyjnego pojazdu, zgłoszonego uprzednio na druku VAT-26, Wnioskodawca jest obowiązany złożyć nową informację w sposób opisany powyżej, z danymi właściwymi dla pojazdu, która będzie podstawą do wprowadzenia go do rejestru pojazdów wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej.

W jakich przypadkach konstrukcja pojazdu samochodowego daje prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego

Jeżeli konstrukcja pojazdów samochodowych wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne, to podatnik ma prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków z nimi związanych (art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT). W myśl art. 86a ust. 9 ustawy o VAT do pojazdów tych należą:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 marca 2014 r. w sprawie pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (Dz.U. poz. 407) za pojazdy samochodowe inne niż określone w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT, uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, uznaje się pojazdy samochodowe będące pojazdami specjalnymi o przeznaczeniu:

1) pogrzebowy,

2) bankowóz – wyłącznie typu A i B

– jeżeli mają jeden rząd siedzeń albo ich dopuszczalna masa całkowita jest większa niż 3 tony.

Pojazdy, które ze względu na konstrukcję wykluczającą ich użycie do celów innych niż działalność gospodarcza uprawniają do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od związanych z nimi wydatków, dzielą się na dwie podstawowe kategorie, a mianowicie na pojazdy:

• samochodowe inne niż samochody osobowe (art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT) oraz

• specjalne, przy czym katalog pojazdów uznawanych za specjalne dla celów odliczenia VAT jest katalogiem zamkniętym (art. 86a ust. 9 pkt 3 ustawy o VAT oraz § 2 ww. rozporządzenia).

Zamknięty katalog pojazdów uznawanych za specjalne może w niektórych przypadkach powodować uzasadnione wątpliwości związane z ustaleniem zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z takimi pojazdami, choć konstrukcja danego pojazdu nie pozostawia wątpliwości co do tego, że pełni on funkcję specjalną wykluczającą użytek inny niż działalność gospodarcza.

Taki przypadek został wyjaśniony w interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Katowicach z 27 października 2014 r. (sygn. IBPP2/443-674/14/RSz). Pismo dotyczy podatnika wykorzystującego w działalności gospodarczej pojazd specjalny (zamiatarkę) przeznaczony do oczyszczania oraz odśnieżania dróg i chodników. Masa całkowita pojazdu wynosi 3500 kg, a ładowność 1050 kg. Pojazd posiada jeden rząd siedzeń oddzielony zbiornikiem na śmieci i pojemnikiem na wodę. W dolnej części przegrody umieszczone są szczotki do zamiatania. Samochód w czasie pracy porusza się ze średnią prędkością: w trybie roboczym od 0 do 15 km/h, a w trybie przejazdowym od 0 do 50 km/h. Wyposażony jest w tzw. licznik motogodzin, co oznacza, że jego pracę i przebieg określa się w „motogodzinach”, a nie w kilometrach. W dowodzie rejestracyjnym zawarty jest wpis, iż pojazd ten jest samochodem specjalnym, w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym.

Wątpliwości podatnika związane z ustaleniem zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z eksploatacją zamiatarki wynikały z tego, że choć zamiatarka jest pojazdem specjalnym w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, jednak nie posiada takiego statusu w rozumieniu przepisów o VAT. Nie została bowiem wymieniona przez ustawodawcę jako pojazd specjalny w przepisach ustawy o VAT ani w przepisach wykonawczych.

W rezultacie izba skarbowa stwierdziła, że:

Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących poniesione wydatki opisane we wniosku ponoszone w związku z eksploatacją zamiatarki. Pełne prawo do odliczenia będzie również przysługiwało w odniesieniu do wydatków związanych z nabyciem paliwa w związku z art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej, gdyż pojazd ten będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Jednak nie każdy pojazd specjalny uprawnia do pełnego odliczenia VAT od związanych z nim wydatków. Dyrektor IS w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 7 października 2014 r. (sygn. ITPP2/443-849/14/KT) odmówił podatnikowi prawa do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z bankowozem typu C służącym do transportu biżuterii. Należy zauważyć, że przepisy przywołanego już rozporządzenia Ministra Finansów z 27 marca 2014 r. w sprawie pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (Dz.U. poz. 407) uznają bankowóz za pojazd wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej (z prawem do odliczenia 100% podatku naliczonego), ale dotyczy to tylko bankowozów typu A i B. Natomiast bankowóz typu C nie jest objęty tą regulacją, co powoduje, że oceniając zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z tym pojazdem, należy stosować warunki związane ze sposobem wykorzystania pojazdu, który wyklucza jego użycie do celów prywatnych, oraz prowadzeniem ewidencji przebiegu pojazdu.

Bankowóz typu C, którego dotyczy wymieniona interpretacja, to samochód osobowy, w którym została zamontowana kasetka na oparciu siedzenia tylnej kanapy od strony bagażnika służąca do transportu biżuterii. Samochód ten ma 5 miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy oraz 2 rzędy siedzeń, które nie są oddzielone od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą. Na podstawie przepisów o ruchu drogowym jest on sklasyfikowany do podrodzaju: wielozadaniowy, van.

Czy można odliczać pełny VAT od wydatków na paliwo poprzez bezpośrednie zastosowanie przepisów dyrektywy 2006/112/WE

VAT naliczony od paliwa – regulacje krajowe

Zasady odliczania VAT od zakupu paliwa przeznaczonego do napędu pojazdów samochodowych wynikają z art. 86a ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT oraz z art. 12 ustawy zmieniającej.

Przy zakupie paliwa do pojazdów samochodowych użytkowanych na potrzeby działalności gospodarczej mogą wystąpić trzy warianty odliczenia, a mianowicie:

• całkowity brak prawa do odliczenia podatku naliczonego,

• prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego oraz

• pełne prawo do tego odliczenia.

Czy w 2015 r. można odliczać VAT od paliwa nabywanego do samochodu osobowego

Całkowity zakaz odliczania podatku naliczonego od zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu pojazdów samochodowych, dotyczy:

1) samochodów osobowych;

2) innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

a) 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,

b) 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,

c) 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Zakaz odliczania podatku naliczonego od zakupu paliwa dotyczy wymienionych aut, które są wykorzystywane przez podatnika zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i poza nią (np. do celów prywatnych). Wynika on z art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej i obowiązuje w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r.

Z kolei częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. w wysokości 50% kwoty podatku, do 30 czerwca 2015 r. przysługuje przy zakupie paliwa do pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (innych niż samochody osobowe), w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

a) 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,

b) 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,

c) 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg.

Natomiast pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w przypadku zakupu paliwa do napędu:

• pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej 3,5 tony,

• pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (w tym również samochodów osobowych) wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej).

VAT naliczony od paliwa – regulacje unijne

Na podstawie art. 168 dyrektywy 2006/112/WE podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT od nabywanych towarów i usług, jeżeli towary i usługi te są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika. Przepisy dyrektywy nie zawierają szczególnych postanowień wyłączających lub ograniczających prawo do odliczenia VAT od wydatków na zakup paliwa, oleju napędowego lub gazu służących do napędu pojazdów samochodowych. Dlatego rodzi to wątpliwości, czy przepis krajowy określony przez art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej, w zakresie, w jakim wyłącza prawo do odliczenia podatku naliczonego od paliw silnikowych do samochodów w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r., jest zgodny z przepisami dyrektywy 2006/112/WE. Przepis ten nie znajduje również swojej podstawy w skierowanej do Polski decyzji derogacyjnej. W tych okolicznościach nasuwa się pytanie, czy podatnik może dokonać pełnego odliczenia VAT od nabycia paliw wykorzystywanych do napędu pojazdów samochodowych na podstawie art. 168 dyrektywy VAT, tj. z pominięciem krajowych przepisów o VAT niezgodnych z prawem unijnym.

Organy podatkowe kwestionują taką możliwość. W tej sprawie wypowiedział się m.in. Dyrektor IS w Katowicach w piśmie z 8 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP2/443-999/14/ICz), którego zdaniem:

(...) ograniczenie zawarte w art. 12 ustawy nowelizującej w kwestii prawa do odliczenia podatku od zakupu paliwa do samochodów osobowych wykorzystywanych do działalności mieszanej pozostaje w zgodności z przepisami unijnymi, gdyż Polska jest uprawniona do zachowania ograniczeń w odliczaniu jakie posiadała na dzień wejścia do Unii Europejskiej na podstawie art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE. Potwierdzeniem dopuszczalności takiego postępowania jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-395/11, zgodnie z którym państwo członkowskie, któremu przyznano decyzję derogacyjną nie jest zobowiązane do implementacji takiej decyzji w całości. Polski ustawodawca decyzję derogacyjną zaimplementował w całości, choć rozkłada jej implementację w czasie.

Natomiast w odniesieniu do stosowania pełnego prawa do odliczenia od wydatków związanych z użytkowaniem pojazdów samochodowych wprost na podstawie przepisów Dyrektywy należy przywołać wyrok TSUE w sprawie C-8/81 (Ursula Becker) (...). Z przywołanego wyroku wynika, że możliwość powoływania się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy istnieje tylko wtedy, gdy przepisy krajowe są niezgodne z Dyrektywą. W przedmiotowej sprawie przepisy krajowe nie naruszają celów Dyrektywy.

Zatem wbrew temu, co twierdzi Wnioskodawca, przepisy Dyrektywy nie mogą być bezpośrednio stosowane, bowiem wyznaczają one państwom członkowskim zamierzony cel, jaki winny one osiągnąć, pozostawiając władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzania, zaś wyjątek niezgodności przepisów krajowych z Dyrektywą w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania. Podstawą prawną odliczenia nie mogą być również przepisy decyzji derogacyjnej.

Potwierdzenie tego stanowiska można odnaleźć także w interpretacjach indywidualnych Dyrektora IS w Warszawie z 24 września 2014 r. (sygn. IPPP2/443-822/14-2/KOM), Dyrektora IS w Bydgoszczy z 9 grudnia 2014 r. (sygn. ITPP2/443-1228/14/AP) oraz Dyrektora IS w Katowicach z 11 grudnia 2014 r. (sygn. IBPP2/443-913/14/KO).

Czy odpłatne korzystanie przez pracownika z firmowego samochodu w celach prywatnych pozbawia podatnika prawa do pełnego odliczenia VAT

Część organów podatkowych twierdzi, że jeżeli samochody osobowe wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej działalności gospodarczej są dodatkowo odpłatnie udostępniane na rzecz własnych pracowników, to podatnik nie ma prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi samochodami.

Takie stanowisko zajął m.in. Dyrektor IS w Warszawie w piśmie z 9 grudnia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1127/14-2/EK), który uznał, że:

(...) w sytuacji kiedy pracownik będzie odpłatnie korzystać z samochodu dla celów innych niż związanych z wykonywaniem pracy, mimo tego, że osoba ta będzie kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu (np. przez system GPS) oraz będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu zgodnie z art. 86a ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur dotyczących nabycia, opłat serwisowych, napraw oraz kosztów ich eksploatacji, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. Natomiast nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu paliwa do tych samochodów do dnia 30 czerwca 2015 r., co wynika z treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor IS w Łodzi w piśmie z 23 grudnia 2014 r. (sygn. IPTPP4/443-672/14-5/BM), który uzasadnił je następująco:

(...) wykorzystywanie samochodów przez pracowników w celu realizacji ich obowiązków i wynajem tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych, np. dojazd do pracy z miejsca zamieszkania oraz powrót. Tym bardziej, że przyjęty przez Wnioskodawcę model (...) wskazuje, że samochód będzie przez cały czas w dyspozycji pracownika. (...) Z uwagi na to, że samochody będą wykorzystywane do celów prywatnych pracowników (po ich wynajęciu od Wnioskodawcy), Spółka nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do wykonywania obowiązków na rzecz Spółki.

Od 1 lipca 2015 r. przy zakupie paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, zużywanych do napędu samochodów wykorzystywanych do celów mieszanych, będzie można odliczać podatek naliczony w wysokości 50% kwoty VAT.

W jakiej wysokości odliczać VAT od samochodu osobowego oddanego do używania w odpłatny najem

Jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, co potwierdza sposób wykorzystania auta przez podatnika:

• zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach używania oraz

• potwierdzony dodatkowo ewidencją przebiegu pojazdu,

to podatnik ma prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego (100%) od wydatków związanych z tym pojazdem, w tym od jego nabycia. Oddanie samochodu osobowego w odpłatny najem, po określeniu zasad wykluczających jego użytek do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, daje wynajmującemu podatnikowi prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z tym samochodem bez potrzeby prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o VAT) i – w konsekwencji – bez potrzeby składania informacji VAT-26 (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT).

Podstawowe zasady związane z odliczaniem VAT od samochodów oddanych do używania w odpłatny najem potwierdzają też organy podatkowe, czego przykładem jest pismo Dyrektora IS w Warszawie z 7 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1228/14-2/JL). Wynika z niego, że:

(...) oddanie przez Spółkę wymienionego samochodu do wyłącznego użytkowania innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu niewątpliwie oznaczać będzie wymienione w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy wykorzystywanie samochodu wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Zatem w tym przypadku nie ma zastosowania ograniczenie, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy. Oddanie samochodu w najem, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, jest czynnością dającą pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na opłaty leasingowe, ubezpieczenia oraz koszty badań technicznych i serwisów gwarancyjnych samochodu, w okresie, gdy samochód jest przedmiotem ww. umowy.

W ten sam sposób kwestię tę ocenił Dyrektor IS w Poznaniu w piśmie z 5 grudnia 2014 r. (sygn. ILPP1/443-740/14-4/AI). Dotyczy ono podatnika, który prowadząc podnajem samochodów, był jednocześnie ich najemcą lub leasingobiorcą (nie był ich właścicielem). Świadczył on usługi krótkoterminowego i długoterminowego najmu samochodów osobowych. Podatnik ten wyjaśnił, że auta nigdy nie były wykorzystywane do prywatnych celów pracowników (firma ich nie zatrudniała), a jedynymi osobami, które mają dostęp do pojazdów, są współwłaściciele spółki wykorzystujący prywatne pojazdy w celu załatwiania spraw spółki. Nadzorowanie pojazdów jest obsługiwane przez specjalistyczny portal do zarządzania flotą plus zewnętrzny monitoring GPS. Z wyjaśnień podatnika wynika, że między poszczególnymi umowami najmu pojazdy wyjeżdżają do serwisów w celu wymiany opon, wymiany oleju i filtrów, do myjni i w celu wykonania innych niezbędnych usług serwisowych, do których podatnik jest zobowiązany na podstawie umów najmu pojazdów. Ponadto w tym czasie auta są garażowane w parkingu podziemnym i na parkingu przy budynku, w którym spółka wynajmuje pomieszczenia biurowe, a kluczyki samochodowe znajdują się w sejfie w biurze firmy. W tych okolicznościach organ podatkowy uznał, że:

(...) skoro ww. pojazdy, będą przeznaczone tylko i wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu (dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze) i Zainteresowany wprowadził zasady zakazujące ich używania do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz podjął działania wykluczające możliwość użycia ich do celów prywatnych – Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzającej ich wykorzystanie wyłącznie do prowadzonej działalności gospodarczej.

W dalszej części pisma izba skarbowa potwierdziła również, że podatnikowi, w związku z podjęciem przez niego działań wykluczających możliwość użycia samochodów do celów prywatnych, przysługuje też pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, przeznaczonych do napędu tych pojazdów.

Kwestia odliczania VAT od wydatków związanych z autem oddanym w odpłatny najem nie budzi większych wątpliwości, jeśli najem ten jest długoterminowy. Sprawa komplikuje się, jeśli samochód jest oddawany w najem krótkoterminowy. Fiskus uważa, że auto jest oddane w odpłatne używanie tylko wtedy, gdy znajduje się u klienta (i tylko wtedy nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji). Jeżeli natomiast auto jest wprawdzie przeznaczone do wynajmu, ale aktualnie, jako niewynajęte, pojechało do myjni lub na serwis albo służy do obsługi innych wynajmowanych samochodów, to w takim przypadku podatnik, aby mieć prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z tym samochodem, musi prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu i w rezultacie zgłosić go do urzędu skarbowego na druku VAT-26.

Takie wnioski wynikają z interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Warszawie z 3 września 2014 r. (sygn. IPPP3/443-486/14-4/KT), w której organ podatkowy uznał, że dla skorzystania przez wynajmującego z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodem przeznaczonym do wynajmu wszelkie przejazdy samochodu, które następują poza okresem trwania umowy najmu i nie są z nią bezpośrednio związane, wymagają prowadzenia ewidencji przebiegu tego pojazdu. Skutkiem istnienia obowiązku prowadzenia ewidencji jest złożenie w urzędzie skarbowym informacji VAT-26.

Podobne wnioski wynikają z pisma Dyrektora IS w Katowicach z 8 stycznia 2015 r. (sygn. IBPP2/443-997/14/WN).

Podstawa prawna:

• art. 168 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz.Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1; ost.zm. Dz.Urz. UE L z 2013 r. nr 353/5

• art. 2 pkt 34, art. 86a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2015 r. poz. 211

• art. 12 ustawy z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw – Dz.U. z 2014 r. poz. 312

• § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 marca 2014 r. w sprawie pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika – Dz.U. poz. 407

Aneta Szwęch, ekspert w zakresie podatków i rachunkowości