Pojedyncza usługa zakwaterowania opodatkowana VAT w systemie VAT-marża – precedensowy wyrok TSUE

Sprawa dotyczyła kwestii opodatkowania usług biura podróży, polegających na swoistej odsprzedaży usług wynajmu obiektów wypoczynkowych. Podatnik, prowadzący działalność w zakresie pośrednictwa w wynajmie apartamentów w Niemczech, Włoszech oraz Austrii (usługi najmu były nabywane od innych podmiotów, a następnie udostępniane klientom podatnika), chciał opodatkować swoje usługi z zastosowaniem preferencyjnej stawki przewidzianej dla świadczeń zakwaterowania w obiektach wypoczynkowych – na to nie zgodził się jednak organ podatkowy.

Po rozważeniu zaistniałego problemu, niemiecki sąd finansowy skierował w tym zakresie do TSUE pytania, pragnąc dowiedzieć się, czy świadczenie przez biuro tego typu samoistnej usługi wynajmu obiektu lub też usługi wynajmu wraz z usługami pomocniczymi podlega opodatkowaniu w ramach szczególnego systemu VAT-marża oraz czy usługę taką można opodatkować według niższej stawki przewidzianej przez art. 98 ust. 2 Dyrektywy VAT.

Polecamy: Biuletyn VAT

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Stanowisko niemieckiego organu, zakładające konieczność opodatkowania opisanych usług w ramach systemu VAT-marża, w swojej opinii potwierdził Rzecznik Generalny.

Zaznaczył on, iż wykładnia językowa przepisów Dyrektywy VAT prowadzi do wniosku, zgodnie z którym szczególny system znajduje zastosowanie wyłącznie do złożonych usług turystycznych, składających się co najmniej z dwóch świadczeń składowych, jednakże jego zdaniem istnieją również „poważne argumenty przemawiające za tym, że jedna usługa nabywana od osoby trzeciej, pod warunkiem że jest związana z zakwaterowaniem lub przewozem i oczywiście pod warunkiem że biuro podróży występuje we własnym imieniu, a nie działa jedynie w charakterze pośrednika(…), powinna być wystarczająca, aby objąć świadczenie procedurą szczególną dla biur podróży”. Rzecznik podkreślił również, iż zakwalifikowanie tego typu pojedynczej usługi jako usługi turystycznej podlegającej VAT-marży wyklucza możliwość zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania, bowiem przepisy dyrektywy nie przewidują dla tego typu usług niższych stawek VAT.

Jego zdaniem, tego typu stanowisko nie narusza zasady równego traktowania, bowiem „formalny status usługodawcy w istocie ma znaczenie w takich sytuacjach, nawet jeśli charakter ekonomiczny usługi jest taki sam. W związku z powyższym należy uznać, że w przepisach o VAT po prostu w różny sposób traktuje się te same usługi w zależności od tego, czy są one świadczone – z jednej strony – przez właściciela (z pomocą pośrednika lub bez niej), czy też – z drugiej strony – przez biuro podróży występujące we własnym imieniu(…)”.

W swoim wyroku TSUE na pierwsze z kierowanych do niego pytań odpowiedział pozytywnie, zaznaczając, iż samo tylko zapewnianie zakwaterowania w obiekcie wypoczynkowym przez biuro podróży (przy założeniu, iż usługa ta pierwotnie została nabyta przez biuro od podatnika VAT) wystarcza do tego, aby zastosowanie znalazła procedura szczególna przewidziana w art. 306–310 Dyrektywy. W ocenie TSUE, pogląd ten znajduje poparcie w ugruntowanej już linii orzeczniczej. Odpowiadając na pytanie drugie Trybunał wykluczył natomiast możliwość stosowania do tego typu świadczeń stawek preferencyjnych, zaznaczając, iż „zgodnie z owym art. 98 ust. 2 obniżona stawka może mieć zastosowanie jedynie do towarów i usług z kategorii znajdującej się w załączniku III do dyrektywy VAT. Tymczasem świadczenie pojedynczej usługi przez biuro podróży w rozumieniu art. 307 tej dyrektywy nie znajduje się w tym załączniku”.

Przedmiotowe orzeczenie rewolucjonizuje dotychczasowy sposób podejścia do opodatkowania usług turystyki w ramach systemu VAT marża.

Podkreślić należy, iż stosowanie tego systemu stanowi obowiązek podatników, sam system znajduje zaś zastosowanie nie tylko względem biur podróży, ale także innych podatników świadczących usługi turystyki. Nie sposób nie zauważyć także, iż stanowisko TSUE w sposób zdecydowany utrudni możliwość praktycznego rozróżnienia co stanowi usługę turystyki podlegającą marży, a co nie. W swoim orzeczeniu Trybunał nie przychylił się bowiem do sugestii Rzecznika, aby jednoznacznie stwierdzić, że pojedyncze usługi świadczone (a raczej odsprzedawane) przez biura podróży mogą podlegać szczególnemu systemowi, o ile stanowią usługę transportu lub zakwaterowania - w wyroku zaznaczono jedynie, iż w analizowanym przez Trybunał przypadku pośrednictwo w wynajmie obiektów wypoczynkowych musi być opodatkowane w ramach VAT-marży.

Wiele pytań nadal pozostaje zatem bez odpowiedzi – czy VAT-marża dla pośrednictwa w sprzedaży usług zakwaterowania w hotelach i obiektach wypoczynkowych obejmie wyłącznie świadczenia biur podróży, czy też innych podatników oferujących tego typu usługi? Czy pośrednictwo w sprzedaży usług przewozowych również powinno podlegać VAT-marży? Jedno jest natomiast pewne – przedstawiciele dynamicznie rozwijającej się branży pośrednictwa usług turystycznych w najbliższym czasie niewątpliwie staną się celem organów kontroli podatkowej…

Justyna Zając-Wysocka, Radca prawny doradca podatkowy Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp z o.o.