Korepetycje, kursy i inne usługi prywatnego nauczania - zwolnienie z VAT

• Warunki korzystania ze zwolnienia z VAT przez nauczycieli
• Czym są usługi prywatnego nauczania? Definicja
• Które usługi nauczania są zwolnione z VAT?
• Czy wykształcenie kierunkowe nauczyciela przesądza o możliwości korzystania ze zwolnienia z VAT
• Usługi nauczania prywatnego świadczone indywidualnie i dla grup a zwolnienie z VAT
• Usługi prywatnego nauczania świadczone online
• Sprzedaż kursów tworzonych przez nauczycieli
• Usługi nauczania języków obcych
• Usługi świadczone przez nauczycieli a zwolnienie podmiotowe

Ustawa o VAT zwalnia z VAT usługi prywatnego nauczania świadczone przez nauczycieli. W niniejszym artykule omówiony zostanie zakres tego zwolnienia oraz najczęstsze sytuacje, z jakimi mogą się spotkać podatnicy.

Warunki korzystania ze zwolnienia z VAT przez nauczycieli

Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie, jeżeli spełnione są łącznie trzy warunki, tj.:

1. świadczone są usługi prywatnego nauczania,
2. jest to nauczanie na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym,
3. usługi te świadczone są przez nauczyciela.

Czym są usługi prywatnego nauczania? Definicja

Omawiane zwolnienie obejmuje wyłącznie usługi prywatnego nauczania. Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. (sygn. akt III SA/Gl 1/18):
(…) określenie "prywatne nauczanie" obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność oraz we własnym imieniu bez względu od istnienia prawnej relacji w formie umowy między nauczycielem a uczniem (bądź uczniami); przeważnie formę tę mają udzielane przez nauczycieli korepetycje.

Warunkiem uznania świadczonych usług za usługi nauczania prywatnego jest przy tym istnienie bezpośredniej relacji między nauczycielem i uczniem (lub opiekunem prawnym ucznia), a więc świadczenie usług nauczania na podstawie umowy zawartej z uczniem (lub opiekunem prawnym ucznia).

Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 marca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.914.2020.2.ASZ):
(…) zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT są objęte tylko te usługi nauczania, które są świadczone przez Wnioskodawcę osobiście i na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z uczniami, gdyż tylko w takim przypadku wpisują się w definicję usług prywatnego nauczania przez nauczyciela.

W konsekwencji omawiane zwolnienie nie ma zastosowania do usług świadczonych na podstawie umów zawartych z innymi niż uczniowie (lub ich opiekunowie prawni) podmiotami (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 sierpnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.155.2017.1.MST). Omawiane zwolnienie nie ma również zastosowania do usług świadczonych przez nauczycieli w ramach zajęć organizowanych przez podmiot trzeci (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-445/05 czy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 219/12).

Przykład
Podatnik będący nauczycielem, udzielający korepetycji z języka polskiego, otrzymał propozycję prowadzenia korepetycji jako podwykonawca innego podatnika. W tej sytuacji świadczone przez podatnika usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Ważne!
Zwolnienie z podatku nie ma zastosowania do usług świadczonych przez nauczycieli w ramach zajęć organizowanych przez podmiot trzeci.

Usługami prywatnego nauczania są przy tym wyłącznie usługi świadczone przez nauczycieli osobiście. Z omawianego zwolnienia nie korzystają zatem usługi nauczania wykonywane za pomocą innych osób (w tym będących nauczycielami - zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.205.2019.2.AGW). Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 sierpnia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.290.2019.2.PG):
(…) zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług nie są objęte świadczone przez Wnioskodawcę usługi prywatnej nauki pływania dzieci i młodzieży w zakresie w jakim zajęcia prowadzone są przez zatrudnionego przez Wnioskodawcę pracownika.

Przykład
Podatniczka będąca nauczycielką matematyki świadczy usługi korepetycji z matematyki na poziomie podstawowym oraz licealnym. Część korepetycji prowadzi sama, natomiast prowadzenie części zleca współpracującymi z nią nauczycielkom matematyki. W tej sytuacji zwolnione od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT są tylko te ze świadczonych przez podatniczkę usług, które świadczy osobiście.

Ważne!
Usługami prywatnego nauczania są wyłącznie usługi świadczone przez nauczycieli osobiście.

Które usługi nauczania są zwolnione z VAT?

Omawiane zwolnienie obejmuje usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Pojęcie tych usług należy interpretować szeroko, gdyż przyjęcie ścisłej interpretacji tego pojęcia groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w państwach członkowskich. Orzekł tak Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-445/05 wskazując jednocześnie, że pojęcie "edukacji szkolnej i uniwersyteckiej" (któremu odpowiada pojęcie nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym):
(…) nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji, lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.

Powoduje to, że omawiane zwolnienie może obejmować nie tylko usługi nauczania takich przedmiotów szkolnych jak język polski, matematyka czy historia. Obejmuje ono również np.:

• osobiście świadczone przez nauczycieli usługi nauki pływania (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 sierpnia 2019 r, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.290.2019.2.PG),
• usługi prowadzenia zajęć plastycznych (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 czerwca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.129.2019.2.KBR),
• usługi nauki tańca (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.914.2018.2.MSU).

Przykład
Nauczyciel wychowania fizycznego świadczy osobiście usługi nauki pływania. Świadczenie tych usług jest zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Czy wykształcenie kierunkowe nauczyciela przesądza o możliwości korzystania ze zwolnienia z VAT

Z przepisów nie wynika, aby warunkiem omawianego zwolnienia było posiadanie przez świadczącego usługi nauczania statusu nauczyciela w rozumieniu ustawy - Karta Nauczyciela. Przyjmuje się, że nauczycielem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT jest każda osoba legitymującą się - w zakresie świadczonych usług nauczania - wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania. Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.723.2020.3.AKA):
(…) pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz.U. z 2019 r. poz. 2215), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki). "Nauczyciel" powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

Przykład
Osoba fizyczna będąca magistrem prawa przygotowuje studentów prawa do egzaminów prawniczych. Osoba ta jest nauczycielem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, a świadczone przez nią usługi są zwolnione z VAT na podstawie tego przepisu.

Jednocześnie z wyjaśnień udzielanych przez organy podatkowe wynika, że brak wykształcenia kierunkowego związanego ze świadczonymi usługami nauczania wyłącza możliwość stosowania omawianego zwolnienia. Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 stycznia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.697.2019.2.MP):
(…) z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawczyni ma wyższe wykształcenie, uzyskała tytuł mgr inż. informatyka oraz mgr zarządzania ze specjalnością zarządzanie przedsiębiorstwem. Obecnie rozpoczęła studia magisterskie na psychologii. W roku 2002 ukończyła studia pedagogiczne, uzyskując kwalifikacje nauczycielskie (zgodnie z rozporządzeniem MEN z dnia 10 października 1991 r. - Dz.U. Nr 98, poz. 433). W konsekwencji, realizowane przez Wnioskodawczynię (nieposiadającą wykształcenia matematycznego) kursy z matematyki (kursy semestralne, kursy przygotowujące do egzaminów i konkursów, zajęcia indywidualne) dla uczniów klas 2-8, obejmujące materiał nauczania danej szkoły, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 września 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.511.2020.2.AK) czytamy:
(…) z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca ukończył liceum ogólnokształcące w klasie o profilu matematyczno-fizyczno-informatycznym i osiągnął jeden z wyższych wyników w szkole na maturze z matematyki (zarówno na poziomie podstawowym jak i rozszerzonym). Następnie ukończył studia na kierunku Informatyka i Ekonometria otrzymując tytuł magistra, wraz z wyróżnieniem rektora za wyniki w nauce. Edukację związaną z fizyką Wnioskodawca zakończył na etapie szkoły średniej. W konsekwencji, usługi, które zamierza świadczyć Wnioskodawca (nie posiadający wykształcenia matematycznego i fizycznego) w postaci udzielania lekcji na godziny (korepetycje) z zakresu matematyki oraz fizyki, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Przykład
Student II roku matematyki świadczy usługi korepetycji z matematyki. Ponieważ osoby tej nie można uznać za nauczyciela, świadczone przez niego usługi nie korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Może się przy tym zdarzyć, że podatnik posiada wykształcenie kierunkowe w stosunku do tylko części świadczonych usług nauczania. Wówczas omawiane zwolnienie ma zastosowanie tylko w tej części.

Przykład
Osoba fizyczna będąca nauczycielem historii (i posiadająca kierunkowe wykształcenie w tym zakresie) udziela korepetycji z historii oraz wiedzy o społeczeństwie. W tej sytuacji zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT są tylko świadczone przez tę osobę usługi udzielania korepetycji z historii (chyba że osoba ta posiada również kierunkowe wykształcenie w zakresie wiedzy o społeczeństwie).

Ważne!
Brak wykształcenia kierunkowego uniemożliwia korzystanie ze zwolnienia z VAT przy świadczeniu usług prywatnego nauczania.

Nie jest przy tym warunkiem omawianego zwolnienia fakt zatrudnienia jako nauczyciel w szkole lub na uczelni. Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 marca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.914.2020.2.ASZ):
(…) Wnioskodawca posiadaną wiedzę i umiejętności przekazuje jako osoba dysponująca wykształceniem kierunkowym umożliwiającym nauczanie rachunkowości od poziomu podstawowego do zaawansowanego, a materiał z kursu będzie się pokrywał z materiałem przerabianym na przedmiotach kierunkowych i specjalnościowych przez studentów i uczniów techników. W konsekwencji prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT usług związanych z nauczaniem rachunkowości na rzecz osób indywidualnych w przypadku zaprzestania przez Wnioskodawcę pracy jako nauczyciel akademicki.

Przykład
Zatrudniona w liceum nauczycielka języka polskiego rozpoczęła świadczenie usług nauczania języka polskiego na poziomie licealnym. Świadczenie tych usług jest zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT i będzie zwolnione z VAT na podstawie tego przepisu nadal, jeżeli nauczycielka zrezygnuje z pracy w szkole.

Usługi nauczania prywatnego świadczone indywidualnie i dla grup a zwolnienie z VAT

Z przepisów ustawy o VAT nie wynika, aby omawiane zwolnienie z podatku miało zastosowanie tylko do usług świadczonych indywidualnie. W konsekwencji zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT mogą być również usługi świadczone dla grup (niezależnie od wielkości grup).

Przykład
Osoba fizyczna będąca nauczycielem języka polskiego osobiście świadczy usługi indywidualnych korepetycji z języka polskiego oraz usługi grupowych kursów z języka polskiego. Oba typy usług są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Usługi prywatnego nauczania świadczone online

Przepisy nie wskazują także, aby z omawianego zwolnienia korzystały wyłącznie usługi nauczania świadczone stacjonarnie. W konsekwencji zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT mogą być również usługi świadczone online.

Przykład
Osoba fizyczna będąca nauczycielem historii świadczy usługi nauczania historii stacjonarnie oraz online. Oba typy usług są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Sprzedaż kursów tworzonych przez nauczycieli

Z wyjaśnień organów podatkowych wynika, że z omawianego zwolnienia korzystać może również sprzedaż uczniom (lub opiekunom prawnym uczniów) tworzonych osobiście przez nauczycieli kursów. Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 marca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.914.2020.2.ASZ):
(…) Wnioskodawca spełnia oba warunki przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Świadczy bowiem usługi prywatnego nauczania jako nauczyciel akademicki. Materiał z kursu będzie się pokrywał z materiałem przerabianym na przedmiotach kierunkowych i specjalnościowych przez studentów i uczniów techników. Tym samym świadczone samodzielnie przez Wnioskodawcę usługi polegające na tworzeniu osobiście przez Wnioskodawcę kursów dostępnych na platformie e-learningowej i sprzedawanie ich w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

Przykład
Osoba fizyczna będąca nauczycielem matematyki sprzedaje przez Internet opracowane przez siebie kursy przygotowujące do egzaminu ósmoklasisty z matematyki. Z wyjaśnień udzielanych przez organy podatkowe wynika, że sprzedaż ta jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Ze zwolnienia nie korzysta natomiast sprzedaż takich kursów innym podmiotom. Jak czytamy dalej w cytowanej powyżej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 marca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.914.2020.2.ASZ):

(…) świadczenie przez Wnioskodawcę usług polegających na tworzeniu osobiście kursów dostępnych na platformie e-learningowej i sprzedawanie ich w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Ważne!
Sprzedaż uczniom tworzonych osobiście przez nauczycieli kursów jest zwolniona z VAT. Ale sprzedaż takich kursów innym podmiotom nie korzysta z tego zwolnienia.

Usługi nauczania języków obcych

Teoretycznie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT zwolnione z VAT mogą być świadczone przez nauczycieli usługi nauczania języków obcych. Nie ma jednak potrzeby stosowania tego przepisu, gdyż świadczenie usług nauczania języków obcych jest zwolnione z VAT (bez żadnych warunków) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT. W konsekwencji usługi nauczania języków obcych są zwolnione z VAT również, jeżeli nie są to usługi prywatnego nauczania, jak również jeżeli nie są to usługi świadczone przez nauczycieli.

Przykład
Student II roku anglistyki świadczy usługi korepetycji z angielskiego. Mimo że osoby tej nie można uznać za nauczyciela, świadczone przez niego usługi korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.

Usługi świadczone przez nauczycieli a zwolnienie podmiotowe

Przepisy zwalniają z VAT sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł (art. 113 ust. 1 ustawy o VAT). Zwolnieniu podlega również sprzedaż dokonywana przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekracza, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, 200 000 zł (art. 113 ust. 9 ustawy o VAT). Jest to tzw. zwolnienie podmiotowe. Podatnicy korzystający z tego zwolnienia nie naliczają VAT należnego oraz zwolnieni są z większości obowiązków w zakresie VAT, np. nie muszą rejestrować się jako podatnicy VAT (art. 96 ust. 3 ustawy o VAT).

Przy ustalaniu prawa do zwolnienia podmiotowego nie uwzględnia się jednak wartości całej sprzedaży, gdyż przepisy art. 113 ust. 2 ustawy o VAT zawierają wyłączenia w tym zakresie. Jedno z nich dotyczy sprzedaży zwolnionej przedmiotowo z VAT (art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT). Co prawda wyłączenie to nie ma zastosowania bezwzględnego, lecz żaden z wyjątków jego stosowania nie dotyczy usług nauczania zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Powoduje to, że wartości zwolnionych z VAT na podstawie tego przepisu usług nauczania nie uwzględnia się przy ustalaniu prawa do zwolnienia podmiotowego. Jest to szczególnie istotne w przypadku podatników świadczących takie usługi, którzy również wykonują czynności, które z tego zwolnienia (ani z żadnego innego) nie korzystają.

Przykład
Podatnik będący nauczycielem prowadzi szkołę matematyki i korzysta ze zwolnienia podmiotowego. Część usług nauczania matematyki w tej szkole podatnik świadczy osobiście, natomiast część przez współpracujących z nim nauczycieli. W tej sytuacji przy ocenie prawa do korzystania ze zwolnienia podmiotowego podatnik powinien uwzględniać tylko wartość usług nauczania wykonywanych przez współpracujących z nim nauczycieli.

Podstawa prawna:

• art. 43 ust. 1 pkt 27 i 28 oraz art. 113 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 802

Powołane wyroki sądów administracyjnych:

• wyrok TSUE z 14 czerwca 2007 r. w sprawie (C-445/05)
• wyrok WSA w Gliwicach z 19 kwietnia 2018 r. (sygn. akt III SA/Gl 1/18)
• wyrok NSA z 27 lipca 2012 r. (sygn. akt I FSK 219/12)

Powołane interpretacje podatkowe:

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 3 marca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.914.2020.2.ASZ)
• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 3 września 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.511.2020.2.AK)
• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 16 stycznia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.697.2019.2.MP)
• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 19 listopada 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.723.2020.3.AKA)
• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 14 sierpnia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.290.2019.2.PG)
• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 18 czerwca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.129.2019.2.KBR)
• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 22 marca 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.914.2018.2.MSU)
• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 7 czerwca 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.205.2019.2.AGW)
• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 22 sierpnia 2017 r. (sygn. 0115-KDIT2-1.4011.155.2017.1.MST)

Tomasz Krywan, doradca podatkowy