Umorzona pożyczka z odsetkami - jak rozliczyć w CIT

Umorzona pożyczka z odsetkami - jak rozliczyć w CIT

rada

Umorzona pożyczka wykazywana jest na koncie „Pozostałe przychody operacyjne”, natomiast odsetki zwiększają przychody finansowe. Zarówno pożyczka, jak i odsetki w momencie umorzenia zwiększają podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

uzasadnienie

W świetle zapisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych umorzona pożyczka będzie przychodem podlegającym opodatkowaniu. Sposób ewidencji odsetek w ujęciu zarówno księgowym, jak i podatkowym uzależniony jest od zapisów umowy pożyczki w tym zakresie. Odsetki skapitalizowane zwiększają zobowiązanie z tytułu pożyczki, dlatego ich umorzenie stanowi przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym. Umorzone odsetki nieskapitalizowane oraz równowartość odsetek dla pożyczek nieoprocentowanych zalicza się do przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 jako nieodpłatne świadczenie. W ujęciu księgowym odsetki skapitalizowane, a następnie umorzone, o ile jest możliwość ich wyodrębnienia z ogólnej kwoty pożyczki, należy odnieść na przychody finansowe, podobnie jak odsetki nieskapitalizowane, natomiast wartość umorzonej pożyczki to pozostałe przychody operacyjne.

W przypadku umorzenia pożyczki mogą wystąpić trzy warianty zaliczenia odsetek do przychodów, w zależności od tego, czy:

-  udziałowiec udzielił pożyczki nieoprocentowanej,

-  pożyczka jest oprocentowana, ale odsetki nie podlegały kapitalizacji,

- pożyczka jest oprocentowana, a odsetki podlegały kapitalizacji.

Skutki podatkowe każdej z wersji przedstawia tabela poniżej.

Tabela. Skutki podatkowe w zależności od rodzaju odsetek

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Kwestia umorzonych odsetek doczekała się licznych interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń sądowych. Poniżej kilka z nich.

Pożyczka bezprocentowa

Wyrok SN z 6 czerwca 2002 r., sygn. akt III RN 86/01: „Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem osób prawnych jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń, przy czym w myśl ust. 6 pkt 4 tego artykułu wartość nieodpłatnych świadczeń - jeżeli przedmiotem świadczeń są między innymi nieoprocentowane pożyczki - ustala się według cen rynkowych stosowanych w danej miejscowości, w dacie otrzymania świadczenia”.

Odsetki skapitalizowane

Jako przykład fragment interpretacji Izby Skarbowej w Opolu, przedstawionej w piśmie nr PD-I-42181/I/18/AB/05 z 24 października 2005 r.: „Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) odsetki skapitalizowane stanowią koszt uzyskania przychodu u pożyczkobiorcy. W związku z powyższym, skoro w momencie kapitalizowania odsetek stanowią one koszt uzyskania przychodu, konsekwentnie, w momencie umorzenia stanowią przychód podatkowy jako część kwoty kapitałowej”.

Odsetki nie podlegały kapitalizacji

Jako reprezentatywny przykład fragment postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej, przedstawionego w piśmie nr PD/423-45/05/34043 z 13 czerwca 2005 r.: „(...) W przypadku korzystania bez oprocentowania z cudzego kapitału na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń (przypadek umorzenia zobowiązań należy utożsamiać z nieodpłatnym świadczeniem). Pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. wyżej ustawy, należy rozumieć te wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Bez względu na to, czy odpłatności za możliwość korzystania z cudzego kapitału nie ustalono, czy też ustalono, ale z niej zrezygnowano, nie zmienia faktu, że pożyczkobiorca korzystał z cudzego kapitału nieodpłatnie. W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, iż umorzone odsetki od pożyczek stanowią nieodpłatne świadczenie w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy (przychód podatkowy) w dacie ich umorzenia i w wysokości umownego oprocentowania. (...)”.

-  art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 251, poz. 1847

-  art. 28 ust. 1 pkt 8 i ust. 11 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540

Anna Dyczkowska, księgowa z licencją MF