| IFK | IRB | INFORLEX | GAZETA PRAWNA | INFORORGANIZER | APLIKACJE | KARIERA | SKLEP
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > Podatki > CIT > CIT > Amortyzacja > Odpisy amortyzacyjne jako „koszty kwalifikowane” w uldze na działalność badawczo-rozwojową

Odpisy amortyzacyjne jako „koszty kwalifikowane” w uldze na działalność badawczo-rozwojową

Ulga na działalność badawczo-rozwojową umożliwia podatnikom CIT odliczenie od podstawy opodatkowania „kosztów kwalifikowanych”, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową. Takie wydatki obniżają dochód podatnika jako koszty uzyskania przychodów – a dodatkowo – ich określony procent pomniejsza podstawę opodatkowania. W konsekwencji, zmniejszeniu ulega podatek do zapłaty.

Ulga na działalność badawczo-rozwojową

Ustawa o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które są objęte zakresem ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Stosownie do art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za „koszty kwalifikowane” uznaje się:

  1. wynagrodzenia z umów o pracę i tytułów pokrewnych oraz związane z nimi składki jeżeli dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
  2. materiały i surowce bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
  3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych (z pewnymi zastrzeżeniami);
  4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (z pewnymi zastrzeżeniami);
  5. koszty uzyskania i utrzymania patentu oraz podobnych praw (z pewnymi zastrzeżeniami).

Dodatkowo w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT (stanowiącym przepis szczególny (lex specialis) w stosunku do art. 18d ust. 2 ustawy o CIT) wskazany został specyficzny rodzaj „kosztów kwalifikowanych”,  który z uwagi na istotne różnice w stosunku do pozostałych wymaga szczególnej uwagi. Otóż ponoszone przez podatnika nakłady na środki trwałe / wartości niematerialne i prawne – nawet jeżeli stanowią wydatki określone w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT – są rozliczane w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową w odmienny sposób, poprzez odpisy amortyzacyjne.

Sprawdź: INFORLEX SUPERPREMIUM

Kiedy odpisy amortyzacyjne mogą stanowić „koszty kwalifikowane”

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za „koszty kwalifikowane” uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT nie stosuje się.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na zasadnicze, choć oczywiście nie jedyne, przesłanki jakie muszą zostać spełnienie, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych / wartości niematerialnych i prawnych stanowiły „koszty kwalifikowane”. I tak, odpis amortyzacyjny zostanie odliczony od postawy opodatkowania w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową pod warunkiem, że:

  1. został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów oraz został dokonany w danym roku podatkowym;
  2. nie dotyczy środków trwałych / wartości niematerialnych i prawnych wprost wyłączonych z zakresu ulgi;
  3. środek trwały / wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W dalszej części artykułu zostały omówione powyższe przesłanki.

W tym miejscu należy przypomnieć, że analogicznie jak w przypadku innych „kosztów kwalifikowanych”, również w przypadku odpisów amortyzacyjnych ustawodawca przewidział procentowe limity ich odliczenia, zależne od roku podatkowego jakiego dotyczą oraz wielkości przedsiębiorcy ustalonej na podstawie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Limity te zostały zaprezentowane w tabeli poniżej.

Kategoria podatnika ustalona na podstawie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej

Procent odpisów amortyzacyjnych możliwy do odliczenia od podstawy opodatkowania CIT

od 1 stycznia 2017 r.

duzi przedsiębiorcy

30%

pozostali przedsiębiorcy

50%

od 1 stycznia do 31 grudnia 2016 r.

duzi przedsiębiorcy

10%

pozostali przedsiębiorcy

20%

Ponadto, odpisy amortyzacyjne – tak jak wszystkie „koszty kwalifikowane” – będą objęte ulgą na działalność badawczo-rozwojową pod warunkiem, że związane z nimi wydatki nie zostaną w jakiejkolwiek formie zwrócone podatnikowi (stosownie do art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Odpis zaliczony do kosztów podatkowych i dokonany w danym roku podatkowym

Wszystkie wydatki wskazane w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, aby stanowiły „koszty kwalifikowane” muszą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Nie inaczej jest w przypadku uregulowanych w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych. „Kosztem kwalifikowanym” może być bowiem tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Specyfika odpisów amortyzacyjnych powoduje obowiązek uwzględniania także postanowień art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT. Podstawę do kalkulacji ulgi na działalność badawczo-rozwojową stanowić będą odpisy podatkowe, a nie odpisy dokonywane przez jednostkę na potrzeby bilansowe.

Konieczność stosowania art. 15 ust. 6 ustawy o CIT powoduje, że odpisy amortyzacyjne kwalifikujące się do odliczenia w ramach ulgi powinny dotyczyć tych aktywów, które spełniają definicję środków trwałych (art. 16a ustawy o CIT) albo wartości niematerialnych i prawnych (art. 16b ustawy o CIT). Ponadto, aktywa nie mogą zostać wymienione w negatywnych katalogu środków trwałych / wartości niematerialnych i prawnych niepodlegających amortyzacji (art. 16c ustawy CIT). Dodatkowo, odpis amortyzacyjny może stanowić „koszt kwalifikowany” jeżeli dokonywany jest od prawidłowo ustalonej wartości początkowej (art. 16g ustawy o CIT), przy zastosowaniu metod i zasad określonych w ustawie o CIT (w tym m.in. w art. 16h, 16i, 16j i 16k ustawy o CIT).

W kontekście powyższego należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł – w takim przypadku, wydatki poniesione na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Ponadto, stosownie do art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m ustawy o CIT, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zatem w przypadku aktywów o wartości nieprzekraczającej 3.500 zł, podatnik ma do wyboru trzy możliwości ich ujęcia dla celów CIT, tj.: (i) zaliczyć poniesione wydatki bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, (ii) dokonać odpisów amortyzacyjnych stosując którąś z metod amortyzacji lub też (iii) dokonać ich jednorazowej amortyzacji. Zdaniem autora, tylko wybór dwóch ostatnich możliwości będzie uprawniał podatnika do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Należy bowiem zwrócić uwagę, że omawiany art. 18d ust. 3 ustawy o CIT odnosi się do odpisów amortyzacyjnych (od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), a nie do wydatków poniesionych na nabycie / wytworzenie takich aktywów. Z drugiej strony, jednorazowe zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków na środki trwałe / wartości niematerialne i prawne nie pozwoli na uznanie ich za „koszty kwalifikowane” także na podstawie art. 18d ust. 2 ustawy o CIT. Przepis ten zawiera bowiem zamknięty katalog kosztów objętych ulgą na działalność badawczo-rozwojową, wśród których brak jest wydatków ponoszonych przez podatnika na zakup / wytworzenie aktywów.

Odpisy amortyzacyjne, dla kwalifikacji do „kosztów kwalifikowanych” muszą dodatkowo zostać dokonane w danym roku podatkowym. Tym rokiem będzie okres, w którym podatnik pomniejsza podstawę opodatkowania o te odpisy. W konsekwencji, ustawodawca doprecyzował, że podstawę do kalkulacji ulgi na działalność badawczo-rozwojową mogą stanowić tylko te odpisy, które zgodnie z postanowieniami ustawy o CIT, powinny zostać ujęte w rachunku podatkowym danego roku.

Odnosząc się do aspektu rozliczenia odpisów w czasie, warto też zauważyć, że dla zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie powinno mieć znaczenia kiedy dany środek trwały / wartość niematerialna i prawna została nabyta lub wytworzona przez podatnika. Innymi słowy, „kosztem kwalifikowanym” może być odpisy od składników majątku podatnika, które został nabyty w poprzednich latach podatkowych. Dotyczy to także środków trwałych / wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji w okresie przed wprowadzeniem do ustawy o CIT omawianej ulgi (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 21 listopada 2016 r. (sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.929.2016.1.BG).

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Aktywa wyłączone z zakresu ulgi

Z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową wyłączone zostały określone kategorie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Po pierwsze wyłączenie to dotyczy samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Takie aktywa nie spowodują zwiększenia (poprzez odpisy amortyzacyjne) puli „kosztów kwalifikowanych” i to niezależnie od zakresu ich wykorzystywania i związku z działalnością badawczo-rozwojową.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, na potrzeby kalkulacji ulgi podatnicy są zobowiązani do uwzględnienia również postanowień art. 16 ustawy o CIT, a więc wszystkich wyłączeń i ograniczeń przewidzianych w ustawowym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, z których część odnosi się także do odpisów amortyzacyjnych.

Do „wydatków kwalifikowanych” stanowiących odpisy amortyzacyjne, na podstawie wyraźnego wskazanego w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT wyłączenia, nie stosuje się jednak art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT. Wskazana regulacja stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Brak zawarcia takiego zastrzeżenia wiązałby się z koniecznością pomniejszenia kosztów uzyskania przychodów w tej części dokonywanych odpisów amortyzacyjnych, które uznane byłyby za „koszty kwalifikowane”.. Skutkowałoby to wypaczeniem istoty ulgi na działalność badawczo-rozwojową, która polega na uprawnieniu do odliczeniu od podstawy opodatkowania CIT wydatków zaliczonych uprzednio przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów.

Czytaj także

Narzędzia księgowego

POLECANE

WYWIADY, RELACJE, WYDARZENIA

reklama

Ostatnio na forum

RODO 2018

Jednolity Plik Kontrolny

Eksperci portalu infor.pl

DEWELOPERSKI.com

Blog o działalności deweloperskiej, kluczowych aspektach zarządzania i obrocie nieruchomościami

Zostań ekspertem portalu Infor.pl »
Notyfikacje
Czy chcesz otrzymywać informacje o najnowszych zmianach? Zaakceptuj powiadomienia od ksiegowosc.Infor.pl
Powiadomienia można wyłączyć w preferencjach systemowych
NIE
TAK