Czy korzystanie z tzw. otwartego oprogramowania generuje przychód podatkowy w CIT?

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o CIT), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (…).

Zauważyć należy, iż ustawa o CIT co prawda nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym, gdyż obejmuje ono wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwałę NSA z 18.11.2002 r., sygn. akt FPS 9/02, potwierdzoną uchwałą powiększonego składu NSA z 16.10.2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).

Dodatkową przesłanką, niewynikającą wprost z brzmienia ustawy, ale racjonalną i powszechnie akceptowaną w praktyce jest to, że świadczenie nieodpłatne stanowiące przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o CIT nie może być nieodpłatne z zasady i dostępne dla wszystkich. Nieodpłatne świadczenie stanowiące przychód podatkowy powinno mieć bowiem charakter wyjątkowy, bez tego trudno mówić o korzyści mającej wymiar finansowy.

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Pośrednio wyłączenie tego rodzaju przypadków wynika też z wyceny świadczeń nieodpłatnych dla celów podatkowych. Wycena ta odwołuje się, co do zasady, do cen stosowanych wobec innych odbiorców na rynku (art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT), a skoro dane świadczenie jest dostępne bez wynagrodzenia dla wszystkich, to jego cena rynkowa i tym samym przychód podatkowy wynosi zero (por. W. Varga, Nieodpłatne świadczenia w podatku dochodowym od osób prawnych, cz. 1, publ.: PP 2011/4/35-39).

Ponadto warto zwrócić uwagę, iż o istnieniu świadczenia (w tym również nieodpłatnego świadczenia) może być mowa tylko wówczas, gdy między określonymi podmiotami doszło do powstania zobowiązaniowej więzi prawnej. Świadczenie ma więc o tyle skonkretyzowany podmiotowo charakter, iż z jednej strony występuje podmiot, który może domagać się jego realizacji, z drugiej zaś strony podmiot, który powinien zrealizować dane świadczenie.

Sytuacja taka nie zachodzi w przypadku programów komputerowych, udostępnianych nieodpłatnie poprzez publiczne udostępnienie, z możliwością korzystania z nich przez wszystkie zainteresowane podmioty. Nie można wtedy stwierdzić, iż podmiot udostępniający w ten sposób program komputerowy wykonuje nieodpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu, ponieważ nie zna on adresatów takiego udostępnienia (por. postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 11.01.2006 r., znak OG-005/178/PDI-423/22/2005).

W konsekwencji udostępnianie programu na warunkach licencji typu open source, który każdy podmiot może wykorzystywać bez konieczności uiszczania jakichkolwiek opłat, nie generuje po stronie podmiotu korzystającego z tego programu przychodu do opodatkowania. Tym samym, w przypadku korzystania z tzw. otwartego oprogramowania po stronie korzystającej z niego spółki nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Tomasz Pastuszka, Konsultant Podatkowy w ECDDP Sp. z o.o.