Zaliczki na CIT – obliczanie, zapłata i zawiadomienie urzędu skarbowego

Niniejszy artykuł ma na celu przybliżenie zasad opłacania zaliczek w tych dwóch formach, ze szczególnym uwzględnieniem problematyki prawidłowego zawiadomienia organu o wyborze zaliczek kwartalnych lub też powrocie do opłacania zaliczek w terminach miesięcznych. Niedochowanie tych terminów w praktyce skutkuje bowiem brakiem możliwości ich przewrócenia.

Zaliczki miesięczne

Podstawową zasadą jest, że podatnicy CIT wpłacają zaliczki w miesięcznych okresach. W takim przypadku wysokość zaliczki kalkulowana jest jako różnica pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Zaliczki wpłaca się do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Za ostatni miesiąc roku podatkowego zaliczka wpłacana jest do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Niemniej, w takim wypadku podatnik może nie wpłacać ostatniej zaliczki, pod warunkiem jednak że przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie roczne i jednocześnie dokona zapłaty podatku z niego wynikającego.

Sama zapłata zaliczek nie wiąże się z obowiązkiem składania deklaracji / informacji do urzędu skarbowego. Taki obowiązek istniał bowiem tylko do końca 2006 r. Zatem, na gruncie ustawy o CIT (odmiennie niż np. w przypadku rozliczeń z tytułu VAT) podatnicy wpłacają podatek zgodnie ze swoimi wyliczeniami, a ostateczne rozliczenie podatku następuje w ujęciu rocznym w zeznaniu podatkowych (CIT-8) w którym wykazuje się zarówno należne jak i wpłacone w trakcie roku zaliczki.

Wpłata zaliczek miesięcznych nie wiąże się z koniecznością informowania o tym fakcie urzędu skarbowego. Przyjmuje się bowiem, że podatnik CIT – o ile nie zawiadomił właściwego organu – wpłaca zaliczki właśnie w takiej formie.

Jedyny wyjątek dotyczyć będzie sytuacji, w której podatnik rozliczający do tej pory zaliczki za okresy kwartalne zapragnie wpłacać je za poszczególne miesiące. W takim przypadku konieczne jest poinformowanie o tym fakcie organu podatkowego w terminie wpłaty pierwszej zaliczki za dany rok podatkowy.

Zdaniem autora, wskazany termin wpłaty pierwszej zaliczki (wyznaczający najpóźniejszy moment dokonania zgłoszenia o powrocie do zaliczek miesięcznych) należy odnosić do zaliczki należnej za pierwszy miesiąc, a nie należnej za pierwszy kwartał.

Zaliczki kwartalne

Alternatywą do wpłaty zaliczek miesięcznie jest ich opłacanie kwartalnie. W takim przypadku, wysokość zaliczki ustalana jest w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały.

Trzeba zauważyć, że ustawa o CIT wyraźnie wskazuje, że przez kwartał nie należy rozumieć dowolnych trzech następujących po sobie miesięcy (np. okres luty-kwiecień), lecz kwartał roku kalendarzowego (np. okres styczeń-marzec).

Zaliczki kwartalne, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który jest wpłacana zaliczka. Ponadto, obowiązuje tutaj analogiczna zasada jak przy zaliczkach miesięcznych – podatnik nie musi wpłacić zaliczki za ostatni kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie roczne i dokona zapłaty podatku.

Zaliczki kwartalne nie są dostępne dla każdego podmiotu, lecz jedynie dla dwóch grup podatników, tj. podmiotów rozpoczynających działalność (w pierwszym roku podatkowym) oraz dla podmiotów mających status tzw. „małych podatników”.

Możliwość zastosowania zaliczek kwartalnych przez podatników rozpoczynających prowadzenie działalności jest wyłączona dla tych z nich, którzy zostali utworzeni:

(i) w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, albo

(ii) w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną, albo

(iii) przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro.

Z kolei przez „małego podatnika” na gruncie CIT rozumie się podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego VAT) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym równowartości 1 200 000 euro (przeliczonej na złotówki w sposób wskazany w ustawie o CIT). Na marginesie należy zauważyć, że planowane jest dokonanie zmian w zakresie definicji „małego podatnika”. Zgodnie z tymi zamierzeniami, począwszy od 2018 r. limit przychodu ze sprzedaży ma zostać podniesiony do 2 000 000 euro. W praktyce zatem, więcej podmiotów będzie uprawnionych do wpłaty zaliczek kwartalnie.

Wpłata zaliczek w terminach kwartalnych ma charakter fakultatywny. Oznacza to, że skorzystanie z tego udogodnienia jest warunkowane złożeniem stosownego zawiadomienia do Urzędu Skarbowego.

Jak wynika z art. 25 ust. 1b i 1c ustawy o CIT, podatnicy, którzy wybrali kwartalne wpłaty zaliczek mają obowiązek w terminie do dnia 20 drugiego miesiąca roku podatkowego zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody. Zawiadomienie to dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik w terminie wpłaty pierwszej zaliczki za dany rok podatkowy zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z kwartalnych wpłat zaliczek.

W praktyce wątpliwości budzi w jakim terminie takie zawiadomienie musi zostać złożone w przypadku podatnika rozpoczynającego działalność. Dotyczy to szczególnie przypadku, gdy rok podatkowy takiego podmiotu nie pokrywa się z rokiem kalendarzowy (z uwagi na rozpoczęcie dzielności w trakcie roku).

Aby rozstrzygnąć powyższy problem, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że art. 25 ust. 1b i 1c ustawy o CIT odnosi się zarówno do już istniejących jak i nowych podmiotów. Tym samym, każdorazowo terminy złożenia zawiadomienia o kwartalnych zaliczkach jest taki sam – a mówiąc dokładniej – jest liczony w taki sam sposób. Oblicza się go każdorazowo jako termin przypadający do 20 dnia drugiego miesiąca roku podatkowego.

Niemniej, dla poprawnego wyliczenia tego terminu należy dokonać wyraźnego rozróżnienia pomiędzy „drugim miesiącem roku podatkowego” a „drugim miesiącem roku kalendarzowego” czyli lutym. W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności, pierwszy rok podatkowy trwa od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego albo do ostatniego dnia wybranego roku podatkowego, nie dłużej jednak niż dwanaście kolejnych miesięcy kalendarzowych.

Zdaniem autora oznacza to, że dla podatników, którzy rozpoczynają prowadzenie działalności w trakcie roku i którzy wybrali rok podatkowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym, drugi miesiąc roku podatkowego (wyznaczający termin na złożenie zawiadomienia o zaliczkach kwartalnych) może być innym miesiącem niż luty.

Polecamy: INFORLEX Księgowość i Kadry

W takim przypadku należy ustalić miesiąc w którym nastąpiło rozpoczęcie prowadzenie działalności, a następnie wyznaczyć 20 dzień miesiąca po tym miesiącu. Przykładowo zakładając, że rozpoczęcie działalności nastąpiło w lutym 2017 r., zawiadomienie trzeba złożyć do 20 marca 2017 r.

Ostatnim aspektem, który może budzić wątpliwości, dotyczy tego jaki moment należy uznać za „dzień rozpoczęcia działalności”. Poprawne określenie tego momentu determinuje bowiem m.in. wyznaczenie terminu na złożenie zawiadomienia o kwartalnym opłacaniu zaliczek na CIT.

W tym kontekście należy podnieść, że zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, przez „dzień rozpoczęcia działalności” w kontekście art. 8 ust. 2 ustawy o CIT należy rozumieć dzień powstania podatnika. Z kolei dniem w jakim „powstaje” podatnik jest dzień, w którym dochodzi do podpisania umowy spółki.

W opinii autora, praktyka organów podatkowych w tym zakresie jest prawidłowa. Zawarcie umowy spółki powoduje bowiem powstanie spółki z o.o. w organizacji, która posiada podmiotowość prawną i może być podmiotem stosunków prawnych. Ponadto, na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o CIT spółka kapitałowa w organizacji jest podatkiem CIT.

Powyższe stanowisko zaprezentował np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 7 czerwca 2013 r. (sygn. PPB5/423-300/13-2/MW) który wskazał, że: „dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności należy utożsamiać z dniem powstania podatnika […] Zatem, skoro Spółka rozpoczęła działalność w dniu 30.05.2012 r., w którym podpisano umowę Spółki w formie aktu notarialnego, to ten dzień należy uznać za datę rozpoczęcia działalności gospodarczej”. Podobny pogląd przedstawił też Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 22 października 2008 r. (sygn. ITPB3/423-392/08/MK) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 13 kwietnia 2015 r. (sygn. IBPBI/1/4510-7/15/KB).

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Forma zawiadomienia

Ustawa o CIT nie przewiduje wzoru w przedmiocie zawiadomienia organu o wyborze formy opłacania zaliczek na CIT. W szczególności, nie przewidziano szczególnego wzoru formularza w tym zakresie. Takich informacji nie wskazuje się również w formularzu NIP-2 / NIP-8 składanym przez podmioty rozpoczynające prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym, podatnicy powinni przygotować stosowne pismo we własnym zakresie. Zdaniem autora, takie zawiadomienie – oprócz jasnego oświadczenia o formie opłacania zaliczek – powinno spełniać także wymogi przewidziane w Ordynacji podatkowej. Tym samym, zawiadomienie powinno zawierać wskazanie osoby, od której pochodzi, jej adres jak również identyfikator podatkowy.

Piotr Wyrwa, doradca podatkowy