Czy faktura zaliczkowa może być wystawiona przed otrzymaniem zaliczki

RADA

Fakturę należało wystawić w terminie siedmiu dni od dnia otrzymania zaliczki. Nie ma jednolitego stanowiska, jak postąpić w takim przypadku. Według organów podatkowych należy wystawić fakturę korygującą i następnie fakturę dokumentującą wpłatę zaliczki, najwcześniej w dniu jej wpłaty. Sądy oraz eksperci uznają natomiast, że w takim przypadku nie trzeba wystawiać faktury korygującej. Wystawca faktury oraz wpłacający zaliczkę mogą przedwcześnie wystawioną fakturę rozliczyć dopiero w miesiącu, w którym została faktycznie wpłacona zaliczka. Szczegóły w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

Sposób dokumentowania zaliczek nie jest dowolny. Zasady ich dokumentowania oraz ustalenia od nich momentu powstania obowiązku podatkowego określają szczegółowo przepisy ustawy o VAT. Każda otrzymana kwota zaliczki na poczet przyszłej sprzedaży rodzi obowiązek podatkowy po stronie sprzedawcy. W takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania, w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy o VAT). Zasada ta dotyczy również zaliczek stanowiących 100% ceny. Otrzymanie każdej kwoty zaliczki powoduje również obowiązek jej udokumentowania fakturą VAT. Fakturę zaliczkową należy wystawić nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano zaliczkę (§ 10 ust. 1 rozporządzenia w sprawie faktur).

Z przywołanych regulacji wynika, że mimo obowiązku udokumentowania zaliczki w terminie siedmiu dni od dnia jej otrzymania data wystawienia faktury pozostaje bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego. Powstaje on zawsze w dniu otrzymania zaliczki, a nie w dacie wystawienia faktury. Inaczej niż w przypadku faktur dokumentujących dostawę towaru lub świadczenie usług, dla których obowiązek podatkowy zostaje przesunięty do daty wystawienia faktury, jeżeli sprzedawca wystawi ją w ustawowym terminie, tj. siedmiu dni od zaistnienia tych zdarzeń (z pewnymi wyłączeniami, które w omawianej sytuacji nie mają zastosowania). W przypadku zaliczek zasada ta nie ma zastosowania.

Przykład

2 kwietnia 2009 r. firma otrzymała na rachunek bankowy zaliczkę od nabywcy w kwocie 5000 zł na poczet przyszłej dostawy zamówionych mebli. Firma powinna udokumentować zaliczkę fakturą VAT wystawioną w terminie do 9 kwietnia 2009 r. Obowiązek podatkowy od zaliczki powstanie natomiast 2 kwietnia 2009 r., niezależnie od daty wystawienia faktury.

W przedstawionej w pytaniu sytuacji faktura została wystawiona nieprawidłowo (przedwcześnie), tj. jeszcze przed otrzymaniem zaliczki. Skoro firma nie otrzymała zaliczki, nie było podstaw do jej dokumentowania. Należy pamiętać, że w obrocie gospodarczym faktura VAT odgrywa szczególną rolę. Wystawia się ją w celu potwierdzenia dokonania sprzedaży (w tym otrzymania zaliczki), określając w niej datę sprzedaży, cenę jednostkową, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane nabywcy i sprzedawcy (art. 106 ust. 1 i 3 ustawy). Służy ona zatem do dokumentowania rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych i jednocześnie pełni funkcję dowodową w prawidłowym wymiarze VAT u sprzedawcy, natomiast u nabywcy stanowi podstawę do odliczenia wykazanego w niej VAT. Jeżeli faktura nie dokumentuje zaistniałego zdarzenia gospodarczego, nie można uznać jej za prawidłową. Faktura wystawiona nieprawidłowo powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między podmiotami gospodarczymi. Dotyczy to również otrzymanej zaliczki. Faktura zaliczkowa nie może być zatem wystawiona przed otrzymaniem zaliczki, w celu wywołania skutku jej wpłaty, tylko po jej otrzymaniu - w celu jej udokumentowania (tj. potwierdzenia jej otrzymania). Wystawiona przez firmę faktura nie dokumentuje czynności, która miała miejsce, ze względu na fakt, że w chwili jej wystawienia firma zaliczki nie otrzymała. Można zatem stwierdzić, że potwierdza ona czynności, które nie zostały dokonane. Mając na uwadze przepis art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy, należy stwierdzić, że faktura taka nie stanowi podstawy do odliczenia wykazanego w niej VAT u nabywcy. Nabywca słusznie zatem domaga się jej skorygowania. Faktura wystawiona przez firmę przed otrzymaniem zaliczki spowoduje natomiast obowiązek podwójnego rozliczenia VAT od zaliczki:

• w marcu z tytułu wystawienia faktury, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy,

• w kwietniu z tytułu otrzymanej zaliczki (faktyczny jej wpływ).

W takiej sytuacji najbezpieczniejszym wyjściem z sytuacji (takie stanowisko zajmują organy podatkowe) jest dokonanie korekty przedwcześnie wystawionych faktur poprzez wystawienie faktury korygującej, zmniejszającej podatek do 0, i na bieżąco wystawianie faktury po otrzymaniu zaliczki w ciągu siedmiu dni lub w tym samym dniu. Taki sposób postępowania wskazało również Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr 850.