Odliczanie VAT 2016 - zmiany dotyczące podatników prowadzących działalność mieszaną

Z dniem 1 stycznia 2016 r. wszedł w życie ostatni pakiet zmian wprowadzanych ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. poz. 605), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”.

Zmiany te polegają na doprecyzowaniu zasad odliczania podatku VAT w przypadku towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych (działalności gospodarczej oraz celów poza systemem VAT), jeżeli nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszło również w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193), zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie proporcji”.

Rozporządzenie w sprawie proporcji określa zakres wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć, w przypadku:

- jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowej jednostki budżetowej utworzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego i samorządowego zakładu budżetowego utworzonego przez jednostkę samorządu terytorialnego,

- samorządowych instytucji kultury,

- państwowych instytucji kultury,

- uczelni publicznych,

- instytutów badawczych.

Przewodnik po zmianach przepisów 2015/2016 dla firm

Poniżej zostaną omówione zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych z dniem 1 stycznia 2016 r. ustawą nowelizującą do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”.

Zmiany wprowadzane rozporządzeniem w sprawie proporcji zostały omówione w załączniku do niniejszej broszury „Zasady obliczania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników”.

ZASADY ODLICZANIA PODATKU NALICZONEGO

ZASADA OGÓLNA

Podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów towarów i usług tylko i wyłącznie w takim zakresie, w jakim zakupy te są wykorzystywane do wykonywania:

- czynności opodatkowanych,

- czynności dokonanych poza terytorium kraju, jeżeli podatek naliczony mógłby być odliczony, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju (a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami),

- czynności zwolnionych od podatku na podstawie:

- art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz pkt 37-41 ustawy o VAT, wykonywanych na terytorium kraju, w przypadku gdy miejscem świadczenia tych usług zgodnie z art. 28b lub art. 28l ustawy o VAT jest terytorium państwa trzeciego lub gdy usługi dotyczą bezpośrednio towarów eksportowanych (a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami),

- art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT.

Podstawa prawna: art. 86 ust. 1, 8 i 9 ustawy o VAT

Celem zrealizowania prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik jest obowiązany do bezpośredniego przyporządkowania dokonanych zakupów do opisanych wyżej czynności (dających prawo do odliczenia).

Podstawa prawna: art. 86 ust. 1, ust. 2a i ust. 7b oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT

Biuletyn VAT

ZASADA PROPORCJONALNEGO ODLICZANIA

Jeśli nie jest możliwe przypisanie dokonanych zakupów towarów i usług w całości do czynności dających prawo do odliczenia (opisanych powyżej), ponieważ podatnik świadczy jeszcze inne czynności, ma on prawo do odliczenia jedynie tej kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia.

Podstawa prawna: art. 86 ust. 2a i 7b oraz art. 90 ust. 2 ustawy o VAT

Sposób określenia proporcji (sposób wyliczenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia), który winien zostać zastosowany w ww. przypadkach uzależniony jest od charakteru wykonywanych przez podatnika – obok czynności opodatkowanych – innych dodatkowych czynności:

- pozostających poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT (niepodlegających opodatkowaniu VAT),

- wykorzystywania nieruchomości stanowiącej majątek przedsiębiorstwa na cele osobiste (prywatne),

- zwolnionych z VAT.

Podstawa prawna: art. 86 ust. 2a-2h, art. 86 ust. 7b i art. 90 ust. 3-10 ustawy o VAT

Czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Może to być przykładowo:

- otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,

- sprzedaż wierzytelności „trudnych”,

- otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych, lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,

- działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 111)  w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,

- obowiązki pracodawcy wynikające z ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1881), np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy,

- otrzymanie przez komorników sądowych zwrotu wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji (zwrotu wydatków takich jak np. należności biegłych, koszty ogłoszeń w pismach, koszty transportu specjalistycznego, przejazdu poza miejscowość, która jest siedzibą komornika, przechowywania i ubezpieczania zajętych ruchomości, koszty doręczenia środków pieniężnych przez pocztę lub przelewem bankowym, koszty uzyskiwania informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia),

- zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, dalej zwane „celami osobistymi” lub „celami prywatnymi”. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Cele osobiste (prywatne)

Przez cele osobiste należy rozumieć cele osobiste (prywatne) podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz innych osób będących osobami trzecimi wobec podatnika lub przez jego pracowników.

Podstawa prawna: art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, wyrok TSUE w sprawie C-515/07 (pkt 38), opinia Rzecznika Generalnego w sprawie C-515/07 (pkt 55), wyrok TSUE w sprawie C-124/12 (pkt 34)

UWAGA!

Wyjątkiem będzie sytuacja nieodpłatnego wykorzystania na cele osobiste (prywatne) nieruchomości, włączonej w majątek przedsiębiorstwa, w którym to przypadku rozliczanie wydatków związanych z tą nieruchomością następuje na odrębnych zasadach, opisanych w dalszej części niniejszego opracowania.

Podstawa prawna: art. 86 ust. 7b i art. 90a ust. 2 ustawy o VAT

Czynności zwolnione z VAT

Czynnościami zwolnionymi z VAT są czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, jednakże zwolnione z tego podatku na podstawie przepisów ustawy o VAT lub rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy (bez prawa do odliczeń).

Czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą

Czynności pozostające poza działalnością gospodarczą obejmują sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy.

Jeśli podatnik nie wykonuje czynności pozostających poza działalnością gospodarczą lub czynności zwolnionych z VAT oraz nie wykorzystuje nieruchomości, włączonej w majątek przedsiębiorstwa, na cele prywatne, zasady odliczania proporcjonalnego opisane w niniejszej broszurze nie znajdą do niego zastosowania.

W konsekwencji, w pierwszej kolejności – celem ustalenia czy do sytuacji podatnika znajdą zastosowanie zasady odliczania proporcjonalnego – należy ustalić charakter wszystkich wykonywanych przez niego czynności.

Jeśli podatnik wykonuje którekolwiek z opisanych czynności znajdą do niego zastosowanie odpowiednie zasady odliczenia proporcjonalnego:

- w przypadku wykonywania czynności pozostających poza działalnością gospodarczą, jak i czynności w ramach prowadzenia działalności gospodarczej – zasady wskazane w art. 86 m.in. w ust. 2a-2h i art. 90c oraz w rozporządzeniu w sprawie proporcji,

- w przypadku wykorzystywania nieruchomości, włączonej w majątek przedsiębiorstwa, na cele prywatne jak i na cele działalności gospodarczej podatnika – zasady wskazane w art. 86 m.in. w ust. 7b i art. 90a,

- w przypadku czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT – zasady wskazane w art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.

W przypadku wykonywania przez podatnika jednego, dwóch lub wszystkich z opisanych czynności zastosowanie znajdzie każdy z przypisanych do danych czynności sposobów odliczania proporcjonalnego. Odpowiednio w pierwszej kolejności zastosowanie znajdą zasady wskazane w art. 86 ust. 2a-2h, następnie zasady wskazane w art. 86 ust. 7b i ostatnie w kolejności zasady wskazane w art. 90. Po zakończeniu roku podatkowego należy dokonać korekty na podstawie art. 90c i art. 91, natomiast korekta wskazana w art. 90a dokonywana będzie w sytuacji wystąpienia zmiany w sposobie używania nieruchomości do celów działalności gospodarczej i do celów prywatnych.

W przypadku natomiast ponoszenia wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zasady odliczania proporcjonalnego opisano w dalszej części niniejszej broszury.

ODLICZANIE PODATKU NALICZONEGO W PRZYPADKU WYKONYWANIA CZYNNOŚCI POZOSTAJĄCYCH POZA DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ

ZASADY ODLICZANIA PODATKU NALICZONEGO W PRZYPADKU WYKONYWANIA CZYNNOŚCI OSOBISTYCH (PRYWATNYCH)

ZASADY ODLICZANIA PODATKU NALICZONEGO W PRZYPADKU WYDATKÓW ZWIĄZANYCH Z SAMOCHODAMI

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zasady dokonywania odliczeń podatku naliczonego zostały szczegółowo wyjaśnione w broszurze „Nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi" w części „Zasady odliczania przy zmianie wykorzystywania pojazdów oraz zmianie przepisów”, dostępnej na stronie:

http://www.finanse.mf.gov.pl/documents/766655/1402295/Broszura_samochody_2014.pdf

W przypadku gdy podatnik ponosi wydatki związane z pojazdami samochodowymi, które dotyczą zarówno jego działalności gospodarczej, jak i celów innych niż działalność gospodarcza (innych niż cele prywatne):

- kwota wynikająca z faktury, dokumentu celnego, deklaracji importowej oraz decyzji wydawanych przez naczelnika urzędu celnego, lub

- kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów, objętych procedurą uproszczoną, wynikającego z dokumentu celnego, importu usług oraz dostawy, dla której podatnikiem jest nabywca,

powinna zostać proporcjonalnie pomniejszona zgodnie z proporcją wyliczoną według przyjętego przez podatnika sposobu określenia proporcji.

W przypadku gdy samochód będzie wykorzystywany również do celów prywatnych wyliczona zgodnie z ww. proporcją kwota podatku naliczonego powinna zostać pomniejszona o 50%. W przypadku gdy samochód będzie używany wyłącznie do działalności gospodarczej (i spełnione są wszystkie wymogi z ustawy o VAT) wyliczona przy pomocy proporcji kwota podatku naliczonego nie będzie pomniejszana.

Jeśli jednak wydatki te są związane z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz zwolnionymi z VAT wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, kwota ta winna ulec dalszemu proporcjonalnemu pomniejszeniu zgodnie z proporcją wyliczoną na podstawie art. 90 ust. 3-10 ustawy o VAT.

Podstawa prawna: art. 86 ust. 2a, art. 86a, art. 90 ustawy o VAT

---

PRZYKŁADY

Podatnik świadczy wszystkie rodzaje działalności – odliczanie bieżące i korekty

Przykład 1

Stowarzyszenie nabywa w 2016 r. towary inne niż środki trwałe, które ma zamiar wykorzystywać przy czynnościach pozostających poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT oraz w działalności gospodarczej, przy czym w ramach działalności gospodarczej towary będą służyć działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej z VAT. Podatek naliczony przy zakupie towaru wynosi 2 000 zł. Nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do działalności gospodarczej.

Podatnik w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą stosuje metodę „pracowniczą”, przyjmując dane za rok 2015, w którym podatnik zatrudniał 10 pracowników, z czego:

- czynności opodatkowane VAT wykonywało 4 pracowników,

- czynności zwolnione z VAT wykonywało 2 pracowników,

- czynności pozostające poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT wykonywało 4 pracowników.

Wyliczenie proporcji przypadającej na działalność gospodarczą (tj. działalność opodatkowaną i zwolnioną z VAT):

(4 + 2) : 10 x 100% = 60%

Wyliczenie proporcji przypadającej na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej:

W 2015 r. podatnik osiągnął:

- obrót z tytułu czynności opodatkowanych VAT – 400 000 zł

- obrót z tytułu czynności zwolnionych z VAT – 200 000 zł

Proporcja przypadająca na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej wyniesie:

400 000 : (400 000 + 200 000) x 100% = 66,66% (w zaokrągleniu 67%)

Kwota podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi VAT wyniesie:

2 000 zł x 60% x 67% = 804 zł

Z tytułu nabycia towarów podatnik w 2016 r. będzie mógł zatem odliczyć 804 zł.

Kwota ta będzie podlegała korekcie po zakończeniu 2016 r.

Korekta na podstawie art. 90c ustawy o VAT

Okazało się, że w 2016 r. towary były wykorzystywane w następujący sposób:

- czynności opodatkowane VAT wykonywało 5 pracowników,

- czynności zwolnione z VAT wykonywał 1 pracownik,

- czynności pozostające poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT wykonywało 4 pracowników.

Proporcja jaka przypada na działalność gospodarczą wyliczona na podstawie danych z 2016 r. nie ulegnie zmianie i wyniesie:

(5 + 1) : 10 x 100% = 60%

Korekta na podstawie art. 91 ustawy o VAT

Wyliczenie proporcji przypadającej na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej z uwzględnieniem danych dla 2016 r.:

W 2016 r. podatnik osiągnął:

- obrót z tytułu czynności opodatkowanych VAT - 500 000 zł

- obrót z tytułu czynności zwolnionych z VAT – 100 000 zł

Proporcja przypadająca na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej wyniesie:

500 000 zł : (500 000 zł + 100 000 zł) x 100% = 83,33% (w zaokrągleniu 84%)

Powyższe oznacza, że podatnik mógł odliczyć następującą kwotę podatku naliczonego przy zakupie tych towarów:

2 000 zł x 60% x 84% = 1 008 zł

Z tytułu nabycia towarów podatnik mógł zatem odliczyć podatek naliczony w wysokości 1 008 zł, tj. w kwocie o 204 zł większej niż wynikało to z wyliczenia proporcji na podstawie danych za rok 2015. Oznacza to, że podatnik będzie mógł w rozliczeniu za styczeń 2017 r. albo I kwartał 2017 r. (jeśli rozlicza się kwartalnie) podwyższyć kwotę podatku naliczonego o 204 zł.

Przykład 2

Stowarzyszenie rozpoczynające od 2016 r. prowadzenie działalności gospodarczej nabyło w 2016 r. budynek (oddany do użytkowania w styczniu 2016 r.), który ma zamiar wykorzystywać do działalności poza VAT (do celów nieopodatkowanych VAT), do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (wynajem na cele użytkowe) oraz na użytek prywatny pracowników (pracownicy będą mogli korzystać nieodpłatnie z pomieszczeń dla celów prywatnych). Budynek został zaliczony do środków trwałych podlegających amortyzacji. Podatek naliczony z faktur dokumentujących nabycie budynku wynosi 200 000 zł.

Podatnik uzgodnił z naczelnikiem urzędu skarbowego, że do wyliczenia proporcji przypadającej na działalność gospodarczą przyjmie dane z wykorzystaniem powierzchni, która będzie przeznaczona do poszczególnych celów, tj.:

- do działalności poza VAT – 500 m²,

- do działalności gospodarczej – 100 m²,

- na użytek prywatny pracowników – 100 m².

Proporcja, jaka przypada na działalność gospodarczą i użytek prywatny wyniesie:

200 : (500 + 100 + 100) x 100% = 200 : 700 x 100% = 28,57% (w zaokrągleniu 29%)

Udział w jakim nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej:

100: (100+100) x 100% = 50%

Kwota podatku naliczonego podlegającego odliczeniu wyniesie zatem:

29% x 50% x 200 000 zł = 29 000 zł

Z tytułu wydatków poniesionych w 2016 r. na nabycie przedmiotowego budynku podatnik będzie mógł odliczyć 29 000 zł.

Kwota ta będzie podlegała korekcie na podstawie art. 90c i 91 ustawy o VAT w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym budynek został oddany do użytkowania, tj. do 2025 r. i będzie dokonywana w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

W przypadku gdyby w ciągu 120 miesięcy, licząc od stycznia 2016 r. (tj. do grudnia 2025 r.) nastąpiła zmiana w stopniu wykorzystania budynku do celów działalności gospodarczej i poza nią oraz do celów prywatnych, podatnik byłby zobowiązany również do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu (art. 90a ustawy o VAT). Korekta będzie dokonywana w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana (w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty).

Przykład 3

Podatnik ponosi w 2016 r. wydatki na zakup kserokopiarki. Zostaje ona oddana do użytkowania także w 2016 r. Podatnik ma zamiar wykorzystywać kserokopiarkę do celów działalności nieobjętej systemem VAT oraz do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Ponadto pracownicy podatnika będą mieli możliwość bezpłatnego kserowania dokumentów prywatnych. Kserokopiarka została zaliczona przez podatnika do środków trwałych podlegających amortyzacji. Wartość kserokopiarki przekracza 15 tys. zł. Podatek naliczony z tytułu zakupu kserokopiarki wynosi 5 000 zł.

Podatnik przy wyliczaniu proporcji przyjął metodę „obrotową”.

Podatnik skorzysta z możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z użytkiem prywatnym kopiarki, jednakże będzie zobowiązany do każdorazowego opodatkowania użycia kopiarki do celów prywatnych.

Podatnik w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą stosuje metodę „obrotową”, przyjmując dane za rok 2015, w którym osiągnięto:

- roczny obrót z działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT) – 200 000 zł,

- otrzymane w tym roku przychody z działalności poza VAT – 600 000 zł.

Wyliczenie proporcji przypadającej na działalność gospodarczą :

200 000 : (200 000 + 600 000) x 100% = 25%

Kwota podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi VAT wyniesie:

5 000 zł x 25% = 1 250 zł

Z tytułu nabycia kserokopiarki podatnik w 2016 r. będzie mógł odliczyć 1 250 zł.

Podatnik każdorazowo opodatkowuje użycie kserokopiarki do celów prywatnych.

Wyliczona kwota podatku naliczonego będzie podlegała korekcie po zakończeniu 2016 r.

Korekta na podstawie art. 90c ustawy o VAT

Za rok 2016 osiągnięto:

- roczny obrót z działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT) – 100 000 zł,

- otrzymane w tym roku przychody z działalności poza VAT – 500 000 zł.

Wyliczenie proporcji przypadającej na działalność gospodarczą :

100 000 : (100 000 + 500 000) x 100% = 16,67% (w zaokrągleniu 17%)

Kwota podatku naliczonego wyliczona zgodnie z tą proporcją wyniesie:

5 000 zł x 17% = 850 zł

Podatnik będzie obowiązany w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy 2017 r. skorygować podatek do odliczenia, tj. zmniejszyć ten podatek o kwotę 80 zł [(850 zł - 1 250 zł)/5].

Kwota ta będzie podlegała dalszej korekcie na podstawie art. 90c ustawy o VAT w ciągu 5 lat licząc od roku, w którym kserokopiarka została oddana do użytkowania, tj. do 2020 r. i będzie dokonywana w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Przykład 4

Uczelnia publiczna poniosła w 2016 r. wydatek na zakup samochodu. Uczelnia publiczna zakłada, że samochód będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej, która będzie opodatkowana VAT, oraz do działalności poza VAT. Uczelnia publiczna zakłada, że samochód będzie wykorzystywany również do celów prywatnych pracowników. Podatek naliczony z faktury dokumentującej zakup samochodu wynosi 30 000 zł.

Wyliczenie proporcji przypadającej na działalność gospodarczą:

W celu wyliczenia proporcji uczelnia publiczna przyjęła metodę wskazaną w rozporządzeniu w sprawie proporcji dla uczelni publicznych. Przyjęto dane za 2014 r.

Roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez uczelnię publiczną w 2014 r. wynosił 40 000 zł.

Suma środków zaliczonych do symbolu F, o którym mowa w § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie proporcji (za 2014 r.) wyniosła 1 200 000 zł.

Proporcja jaka przypada na działalność podlegającą opodatkowaniu VAT wyniesie więc:

40 000 zł : 1 240 000 zł x 100 % = 3,2 % (w zaokrągleniu 4%)

Wyliczona z uwzględnieniem tej proporcji kwota podatku naliczonego wyniesie:

4% x 30 000 zł = 1 200 zł

W związku z używaniem samochodu do celów działalności gospodarczej i celów prywatnych kwota podatku naliczonego powinna zostać skorygowana.

50% x 1 200 zł = 600 zł

Z tytułu wydatków poniesionych w 2016 r. na zakup samochodu uczelnia publiczna będzie mogła odliczyć 600 zł.

Kwota ta będzie podlegać korekcie po zakończeniu 2016 r.

Korekta na podstawie art. 90c ustawy o VAT.

Roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez uczelnię publiczną w 2015 r. wynosił 20 000 zł.

Suma środków zaliczonych do symbolu F, o którym mowa w § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie proporcji (za 2015 r.) wyniosła 1 000 000 zł.

Proporcja jaka przypada na działalność podlegającą opodatkowaniu VAT wyniesie więc:

20 000 zł : 1 020 000 zł x 100 % = 1,96 % (w zaokrągleniu 2%)

Wyliczona z uwzględnieniem tej proporcji kwota podatku naliczonego wyniesie:

2% x 30 000 zł = 600 zł

Uwzględnienie użytku prywatnego samochodu:

50% x 600 zł = 300 zł

W związku z tym uczelnia publiczna będzie obowiązana w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy 2017 r. skorygować podatek do odliczenia, tj. zmniejszyć podatek o kwotę 60 zł [(300 zł – 600 zł)/5].

Kwota ta będzie podlegała dalszej korekcie na podstawie art. 90c ustawy o VAT w ciągu 5 lat licząc od roku, w którym samochód został oddany do użytkowania, tj. do 2020 r. i będzie dokonywana w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Przykład 5

Podatnik nabywa w 2016 r. komputer o wartości przekraczającej 15 tys. zł, który ma zamiar wykorzystywać przy czynnościach pozostających poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT, w działalności gospodarczej, przy czym w ramach działalności gospodarczej towary będą służyć działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej z VAT) oraz do nieodpłatnego użytku prywatnego pracowników (pracownicy mogą za zgodą podatnika korzystać po godzinach pracy z komputera w celach prywatnych – co reguluje szczegółowy regulamin). Podatek naliczony przy zakupie komputera wynosi 5 000 zł. Nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do działalności gospodarczej.

Podatnik skorzysta z możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z użytkiem prywatnym komputera i będzie każdorazowo opodatkowywał użycie komputera do celów prywatnych.

Podatnik w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą stosuje metodę „obrotową”, przyjmując dane za rok 2015, w którym osiągnięto:

- roczny obrót z działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT i zwolnionej) – 700 000 zł,

- przychody z działalności poza VAT – 100 000 zł.

Wyliczenie proporcji przypadającej na działalność gospodarczą :

700 000 : (700 000 + 100 000) x 100% = 87,5% (w zaokrągleniu 88%)

Wyliczenie proporcji przypadającej na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej:

W 2015 r. podatnik osiągnął:

- obrót z tytułu czynności opodatkowanych VAT - 600 000 zł

- obrót z tytułu czynności zwolnionych z VAT – 100 000 zł

Proporcja przypadająca na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej wyniesie:

600 000 : (600 000 + 100 000) x 100% = 85,71% (w zaokrągleniu 86%)

Kwota podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi VAT wyniesie:

5 000 zł x 88% x 86% = 3 784 zł

Z tytułu nabycia komputera podatnik w 2016 r. będzie mógł odliczyć 3 784 zł.

Podatnik każdorazowo opodatkowuje użycie komputera do celów prywatnych.

Wyliczona kwota podatku naliczonego będzie podlegała korekcie po zakończeniu 2016 r.

Korekta na podstawie art. 90c ustawy o VAT

Za rok 2016 osiągnięto:

- roczny obrót z działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej) – 500 000 zł,

- roczne przychody z działalności poza VAT – 100 000 zł.

Wyliczenie proporcji przypadającej na działalność gospodarczą z uwzględnieniem danych za 2016 r.:

500 000 : (500 000 + 100 000) x 100% = 83,3% (w zaokrągleniu 84%)

Korekta na podstawie art. 91 ustawy o VAT

Wyliczenie proporcji przypadającej na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej z uwzględnieniem danych za 2016 r.:

W 2016 r. podatnik osiągnął:

- obrót z tytułu czynności opodatkowanych VAT – 400 000 zł

- obrót z tytułu czynności zwolnionych z VAT – 100 000 zł

Proporcja z uwzględnieniem tych danych wyniesie:

400 000 zł : (400 000 zł + 100 000 zł) x 100% = 80%

Powyższe oznacza, że podatnik mógł odliczyć następującą kwotę podatku naliczonego przy zakupie tego komputera:

5 000 zł x 84% x 80% = 3 360 zł

Podatnik będzie obowiązany w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy 2017 r. skorygować podatek do odliczenia, tj. zmniejszyć ten podatek o kwotę 85 zł [(3 360 zł – 3 784 zł)/5].

Kwota ta będzie podlegała dalszej korekcie na podstawie art. 90c i art. 91 ustawy o VAT w ciągu 5 lat licząc od roku, w którym komputer został oddany do użytkowania, tj. do 2020 r. i będzie dokonywana w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Przykład 6

Podatnik nabywa w 2016 r. samochód osobowy, który ma zamiar wykorzystywać przy czynnościach pozostających poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT oraz w działalności gospodarczej, przy czym w ramach działalności gospodarczej towary będą służyć działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej z VAT. Podatnik nie zamierza wykorzystywać samochodu do celów prywatnych. Wartość samochodu z podatkiem VAT wynosi 53 480 zł. Podatek naliczony przy zakupie samochodu wynosi 10 000 zł. Nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do działalności gospodarczej.

Podatnik nie zamierza wykorzystywać samochodu do celów prywatnych (spełnione są wszystkie wymogi z ustawy o VAT).

Podatnik w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą stosuje metodę „obrotową”.

W 2015 r. podatnik osiągnął:

- obrót z tytułu działalności opodatkowanej VAT – 700 000 zł,

- obrót z tytułu czynności zwolnionych z VAT – 100 000 zł,

- przychody z tytułu czynności pozostających poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT – 200 000 zł.

Wyliczenie proporcji przypadającej na działalność gospodarczą (tj. działalność opodatkowaną i zwolnioną z VAT):

(700 000 + 100 000) : (700 000 + 100 000 + 200 000) x 100% = 80%

Wyliczenie proporcji przypadającej na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej:

Proporcja przypadająca na czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej wyniesie:

700 000 : (700 000 + 100 000) x 100% = 87,5% (w zaokrągleniu 88%)

Kwota podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi VAT wyniesie:

10 000 zł x 80% x 88% = 7 040 zł

Z tytułu nabycia towarów podatnik w 2016 r. będzie mógł odliczyć 7 040 zł.

W związku z tym, że samochód jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej, kwota podatku naliczonego nie będzie pomniejszona o 50%, jak to ma miejsce w przypadku używania samochodu do celów prywatnych na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (spełnione są wszystkie wymogi ustawowe).

Kwota 7 040 zł będzie podlegała korekcie na podstawie art. 90c i 91 ustawy o VAT w ciągu 5 lat licząc od roku, w którym samochód został oddany do użytkowania, tj. do 2020 r. i będzie dokonywana w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Źródło: Broszura informacyjna Ministerstwa Finansów z 17 lutego 2016 r. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.”