Stałe miejsce prowadzenia działalności w VAT po orzeczeniu C-931/19 Titanium Ltd

Ogólne zasady ustalania miejsca świadczenia usług w VAT

W celu określenia, na terenie którego państwa członkowskiego UE dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w VAT z tytułu świadczenia przez podatników usług konieczne jest ustalenie miejsca ich świadczenia. Zgodnie z treścią art. 44 Dyrektywy 2006/112 (tzw. Dyrektywy VAT) miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Niemniej jednak przepis ten wskazuje na przypadki wyjątkowe, w których wskazana zasada nie znajduje zastosowania. Jedną z nich jest sytuacja, w której usługi świadczone są na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w miejscu innym niż jego siedziba. W takiej sytuacji do opodatkowania VAT dojdzie tam, gdzie podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

Stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów unijnych

Sposób rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności wynika w głównej mierze z przepisów Rozporządzenia wykonawczego 282/2011, którego uchwalenie służyć miało poprawnemu stosowaniu Dyrektywy VAT. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 tego Rozporządzenia na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce, inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności.

Z powyższego przepisu można zatem wywnioskować, że stałe miejsce prowadzenia działalności powinno się cechować wystarczająco wysokim stopniem zorganizowania, dzięki któremu możliwe jest zarówno świadczenie usług jak również bycie odbiorcą usług świadczonych przez innych podatników na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika. Nie należy także zapominać, że za takie miejsce nie może być uznane miejsce o charakterze niestałym (np. placówka podatnika utworzona na potrzeby targów branżowych) czy też miejsce nieposiadające wystarczającej kadry oraz infrastruktury do świadczenia usług w danym kraju. Co więcej, miejsce stałego prowadzenia działalności musi być inne od miejsca siedziby danego podatnika.      

Stałe miejsce prowadzenia działalności przez pryzmat wyroku w sprawie Titanium Ltd.

Trybunał Sprawiedliwości UE w dużej mierze potwierdził powyższy tok rozumowania w wyroku z dnia 3 czerwca 2021 r., sygn. C-931/19. Sprawa dotyczyła spółki Titanium, mającej siedzibę oraz zarząd na terytorium wyspy Jersey. Jej głównym przedmiotem działalności stanowiło zarządzanie nieruchomościami, mieniem oraz mieszkaniami i kwaterami.

W ramach swojej działalności spółka ta oddała w najem należącą do niej nieruchomość, która znajdowała się w Austrii, dwóm przedsiębiorcom mającym siedzibę w tym kraju. Były to jedyne czynności wykonywane przez spółkę w Austrii, a dodatkowo upoważniła ona austriackiego podatnika do pośredniczenia w relacjach z najemcami.

W tak przedstawionym stanie faktycznym spółka doszła do wniosku, że nie jest ona zobowiązana do zapłaty należnego VAT na rzecz austriackich organów skarbowych, gdyż nie posiadała ona na terytorium tego kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowiska tego nie podzielił lokalny organ podatkowy, który w konsekwencji ustalił kwotę zobowiązania VAT spółki za lata, w którym wynajmowała ona swoją nieruchomość.

Spółka postanowiła odwołać się od decyzji organu do federalnego sądu ds. finansowych, który to postanowił zawiesić postępowanie oraz zwrócić się z pytaniem prejudycjalnym do TSUE. Sąd austriacki miał bowiem wątpliwości co do sposobu rozumienia pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” w kontekście działalności spółki, która na terenie Austrii była przez spółkę wykonywana bez wykorzystania jakichkolwiek zasobów technicznych czy ludzkich.

TSUE powołało się na swoje utrwalone orzecznictwo, zgodnie z którym „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” wymaga stałej obecności zasobów ludzkich
i technicznych niezbędnych do świadczenia określonych usług. Zdaniem Trybunału tego rodzaju miejsce wymaga wystarczającego stopnia trwałości oraz struktury, która jest w stanie umożliwić samodzielne świadczenie usług bez angażowania innego podmiotu.

Konkludując, TSUE doszło do wniosku, że wynajmowana w państwie członkowskim nieruchomość nie stanowi miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 43-45 Dyrektywy VAT w sytuacji, gdy jej właściciel nie posiada własnego personelu do świadczenia usług związanych z najmem.

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej a VAT - ryzyka

W praktyce możliwe jest, że pozorna transakcja z „odwróconym obciążeniem” zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, powinna zostać zakwalifikowana jako transakcja krajowa świadczona na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności przez zagraniczny podmiot.

Polski podatnik świadczył usługi marketingowe i agencyjne wobec podmiotu z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Faktury za usługi były wystawiane z odwrotnym obciążeniem (świadczenie na rzecz podatnika poza RP). Spółka brytyjska rozliczała podatek VAT należny i naliczony. Organ kontrolujący uznał, że usługi były świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika brytyjskiego w Polsce – zatem transakcja powinna zostać opodatkowana 23% VAT. Konsekwencje: Kwoty faktur z odwróconym obciążeniem były kwotami netto, więc doliczono 23% VAT należnego wraz z odsetkami.

W celu uniknięcia ryzyka, regulacje dotyczące podatku od wartości dodanej wskazują na podstawowe elementy „należytej staranności” w badaniu naszego kontrahenta.  Artykuł 22 rozporządzenia 282/2011 wskazuje wprost jakimi zasadami powinniśmy się kierować.

• analizujmy charakter i zastosowanie świadczonej usługi,
• gdy mamy wątpliwości analizujemy w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę.

Brak quasi-należytej staranności przy badaniu kontrahenta któremu świadczymy usługi może odbić się bardzo boleśnie na naszych rozliczeniach z fiskusem. Jeżeli mamy wątpliwości – zbierajmy dokumentacje (oświadczenia od kontrahenta, potwierdzenie rejestracji VIES, samodzielny research w Internecie czy korespondencję), która potwierdzi, że świadczymy usługi na rzecz sąsiada.

Wojciech Kliś, doradca podatkowy
Kontrolabezryzyka.pl
Wojciechklis.pl