REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Rozliczenie VAT po zakończeniu umowy najmu - nakłady, ulepszenia, korekta podatku

Rozliczenie VAT po zakończeniu umowy najmu - nakłady, ulepszenia, korekta podatku
Rozliczenie VAT po zakończeniu umowy najmu - nakłady, ulepszenia, korekta podatku

REKLAMA

REKLAMA

Przedsiębiorca, który wykorzystuje cudzy lokal lub budynek, często dokonuje ulepszeń mających na celu dostosowanie nieruchomości do potrzeb wynikających z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Gdy wydatki służą działalności opodatkowanej, odlicza od ich zakupu VAT. Bez znaczenia pozostaje tu fakt, że lokal lub budynek, którego dotyczą wydatki, nie jest własnością przedsiębiorcy. Gdy umowa najmu zostanie zakończona, przedsiębiorca może być zobowiązany do korekty odliczonego VAT. Wszystko zależy od tego, jak jest umówiony z wynajmującym co do stanu lokalu lub budynku, jaki musi zostawić.

Zakończenie umowy najmu w niektórych przypadkach może powodować konieczność korekty podatku naliczonego odliczonego od inwestycji w obcym środku trwałym. Tak będzie, jeżeli w tzw. okresie korekty nastąpiła zmiana przeznaczenia ulepszonych wydatków (art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT). Rozpatrzmy zatem przypadki, jakie mogą wystąpić w praktyce.

Autopromocja

Polecamy: Biuletyn VAT

Polecamy: VAT 2019. Komentarz

1. Sprzedaż poniesionych nakładów wynajmującemu 

W przypadku sprzedaży nakładów inwestycyjnych nie dochodzi do zmiany przeznaczenia towarów i usług kupionych w związku z inwestycją w obcym środku trwałym. Na skutek podlegającej opodatkowaniu sprzedaży tych nakładów uznaje się, że w dalszym ciągu nakłady te są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Wobec tego nie występuje obowiązek korekty podatku naliczonego odliczonego od nakładów inwestycyjnych poniesionych na obcy środek trwały. Nie ma takiego obowiązku nawet wtedy, gdy nie minął okres korekty. Potwierdził to Dyrektor IS w Poznaniu w piśmie z 31 lipca 2014 r. (sygn. ILPP1/443-363/14-4/NS):

(...) w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, gdyż w wyniku sprzedaży prawa do nakładów stanowiących inwestycję w obcym środku trwałym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie dojdzie do zmiany przeznaczenia towarów zakupionych na inwestycję, w dalszym ciągu nakłady te będą bowiem wykorzystywane do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Sprzedawca ma obowiązek rozliczenia VAT od sprzedaży. Przedmiotem sprzedaży w tym przypadku jest usługa, która podlega opodatkowaniu stawką 23%. W piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 marca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.25.2018.1.DG) czytamy:

W przedmiotowej sprawie nie nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, gdyż Agencja z racji posiadanego prawa własności do ww. gruntu, będzie dysponowała również prawem własności do wszelkich jego części składowych.
Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie odpłatne przekazanie poniesionych nakładów na rzecz Agencji stanowić będzie odpłatne świadczenie usług. Odpłatnością za ww. świadczenie jest kwota, którą właściciel gruntu musi zapłacić Wnioskodawcy za poniesione nakłady.

Uznanie sprzedaży nakładów za świadczenie usług powoduje, że nawet gdy najemca odsprzedaje budynek, który był wzniesiony na gruncie wynajmującego, nie może skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT. Te zwolnienia są przewidziane dla dostawy towarów, jakimi są budynki lub ich części.

2. Przywrócenie stanu pierwotnego

Jeżeli na najemcy ciąży obowiązek przywrócenia stanu poprzedniego, to dokonane wcześniej przez niego ulepszenia przestają służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych. Zazwyczaj jednak przywrócenie stanu pierwotnego wynika z zapisy umowy najmu, która nakłada na najemcę taki obowiązek.

Najemca nie będzie musiał wtedy dokonywać korekty. Takie stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z 8 stycznia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.663.2017.1.MN), w którym czytamy:

Oznacza to, że w odniesieniu do nakładów (wykonanych w lokalu prac adaptacyjnych), które z uwagi na ich trwałe związanie z substancją lokalu, nie mogą być przez Wnioskodawcę zdemontowane i wykorzystane w przyszłości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w sytuacji gdy Wnioskodawca po rozwiązaniu umowy najmu jest zobligowany do usunięcia z lokalu wszelkich nakładów i poniesienia związanych z tym kosztów robót, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy, gdyż nie nastąpi zmiana przeznaczenia tych środków trwałych - z opisu sprawy wynika, że następuje ich likwidacja.

Gdyby przywrócenie stanu pierwotnego nie wynikało z umowy, najemca będzie musiał dokonywać korekty, na takich samych zasadach jak w przypadku pozostawienia nakładów (zob. pkt 3).

3. Pozostawienie nakładów wynajmującemu

Jeżeli z umowy nie wynika obowiązek przywrócenia stanu pierwotnego i wynajmujący nie jest zainteresowany zakupem nakładów na ulepszenie jego nieruchomości, to najemca zazwyczaj za jego zgodą pozostawia te nakłady.

Jeśli najemcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług przeznaczonych do ulepszenia wynajmowanej nieruchomości, to przyjmuje się, że nastąpiła zmiana przeznaczenia wydatków na ulepszenie. Powoduje to obowiązek korekty  odliczonego przez najemcę podatku naliczonego. Tak będzie, gdy nie minął okres korekty, a wartość początkowa inwestycji w obcy środek trwały przekracza 15 000 zł.

Inwestycje w obcym środku trwałym, np. w cudzym budynku lub lokalu, polegające na jego ulepszeniu stanowią środek trwały odrębny od ulepszonej nieruchomości. Do tej pory zdaniem organów podatkowych i części sądów wykluczało to 10-letni okres korekty VAT naliczonego (zob. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 6 lutego 2017 r., sygn. 1061-IPTPP1.4512.636.2016.2.ŻR). Z tego powodu w przypadku inwestycji w obcym środku trwałym  o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł okres korekty wynosił 5 lat, licząc od roku, w którym nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania (art. 91 ust. 2 w zw. z ust. 7a ustawy o VAT).

Jednak ostatnio wydaje się, że organy podatkowe zmieniły zdanie i uważają, iż obowiązuje 10-letni okres korekty. Przedmiotem zapytania była wprawdzie nieruchomość wybudowana na cudzym gruncie, ale dla rozliczeń podatku dochodowego i VAT jest traktowana jako inwestycja w obcy środek trwały. W piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 kwietnia 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.67.2019.1.AGW) czytamy:

Należy wskazać, że pozostawione przez Wnioskodawcę poniesione nakłady, z tytułu których odliczył podatek naliczony nie będą już służyły czynnością opodatkowanym Wnioskodawcy, a zatem dojdzie do zmiany ich przeznaczenia, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy i obowiązku dokonania korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym budynek został oddany do użytkowania, a nie jak wskazał Wnioskodawca w ciągu 5 lat. W przypadku przedmiotowego budynku wybudowanego na cudzym gruncie nakłady mają charakter nieruchomości. Należy podkreślić, że co prawda na gruncie prawa cywilnego budynek magazynowo-usługowego nie stanowi własności Wnioskodawcy, stanowi on jednak środek trwały podlegający amortyzacji (przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych stosuje takie same zasady, jak przy amortyzacji własnych środków trwałych).

Organy podatkowe nadal uważają jednak, że nie trzeba naliczać VAT od pozostawionych nakładów.

Istnienie obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego potwierdzają także sądy administracyjne, czego przykładem mogą być m.in. wyroki NSA z: 5 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1352/11), 10 kwietnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 707/12) oraz 25 czerwca 2015 r. (sygn. akt I FSK 110/14). Ale tak jak organy podatkowe nie zajmują jednolitego stanowiska na temat okresu korekty. W ostatnio wydawanych orzeczeniach  sądy zajmowały stanowisko, że powinien być to 5-letni okres korekty. W wyroku NSA z 13 grudnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 255/15) czytamy:

W związku z tym, że inwestycja w obcym środku trwałym (budynku/lokalu), polegająca na jego adaptacji, stanowi odrębny od budynku/lokalu środek trwały, korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy w ciągu 5-cio letniego okresu. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w piśmiennictwie J. Zubrzycki Leksykon VAT 2015 Unimex Wrocław tom I str. 811 oraz wyroku WSA w Łodzi z dnia 19 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1372/08 - utrzymanym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1067/09.

Więcej przemawia za przyjęciem stanowiska, że należy zastosować 5-letni okres korekty. Inwestycje, bez względu na ich rodzaj, to odrębny od nieruchomości środek trwały. A okres amortyzacji nie może decydować o okresie korekty. Jeśli podatnik chce mieć pewność, jak należy postąpić, powinien wystąpić o interpretację indywidualną.

Korekty dokonuje się za okres od momentu pozostawienia ulepszeń wynajmującemu (zakończenia umowy najmu) do końca okresu korekty. Korekcie podlega 1/5 albo 1/10 (w zależności od tego, jakie stanowisko przyjmiemy) kwoty VAT odliczonej od tych nakładów za każdy rok pozostający do końca okresu korekty.


Zdaniem organów podatkowych i sądów korektę podatku naliczonego związaną z pozostawieniem nakładów ulepszających wynajmującemu należy rozliczyć jednorazowo. Najemca dokonuje tego w deklaracji i JPK_VAT za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia nakładów. Jest to okres zakończenia umowy najmu i jednoczesnego pozostawienia nakładów wynajmującemu. Takie stanowisko wyraził m.in. Dyrektor IS w Warszawie w piśmie z 12 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1408/14-4/MP).

Przykład

Podatnik wynajmował lokal sklepowy w okresie od lipca 2017 r. do końca kwietnia 2019 r. W związku tym wynajmem poniósł w 2017 r. wydatki, które zaliczył do inwestycji w obcym środku trwałym podlegające amortyzacji. Wartość netto tych nakładów wyniosła 100 000 zł, a VAT, który został odliczony w całości - 23 000 zł. Wynajmujący zgodził się, aby najemca pozostawił te nakłady. Dlatego w deklaracji i JPK_VAT za kwiecień musi dokonać korekty. Minęły 2 lata korekty.

Jeśli przyjmiemy stanowisko, że okres korekty wynosi 5 lat, korekcie będzie podlegało 3/5 odliczonego VAT, czyli 13 800 zł. Kwotę tę należy wykazać ze znakiem (-) w poz. 47.

Gdy przyjmiemy aktualne stanowisko organów podatkowych i części sądów, że okres korekty wynosi 10 lat, to korekcie będzie podlegało 8/10, czyli 18 400 zł. Jak z tego wynika, drugie stanowisko jest mniej korzystne dla podatników.

Powstaje jeszcze pytanie o sposób zapisu tej korekty w JPK_VAT. Czy może to być zapis zbiorczy? Ma to szczególne znaczenie, gdyż często wydatki te są dokumentowane wieloma fakturami. MF potwierdza w wydanych wyjaśnieniach możliwość wpisywania korekt rocznych na podstawie dokumentu zbiorczego:

Zapisy zbiorcze mogą dotyczyć w szczególności raportów z kas rejestrujących, sprzedaży niedokumentowanej fakturami oraz korekt rocznych, kwartalnych, miesięcznych z zachowaniem możliwości ich identyfikacji.
W tym celu należy stworzyć dokument zbiorczy. Odrębnie do korekty jednorazowej i korekty rozłożonej w czasie. W tym przypadku w polu „DowodSprzedazy” należy podać jego numer. Natomiast w polu „NrKontrahenta”, „NazwaKontrahenta”, „AdresKontrahenta” należy wpisać „brak”. Oczywiście dokumentów wewnętrznych może być więcej, np. dla każdego środka trwałego czy odrębny dla proporcji i preproporcji, ale to już zależy od podatnika i sposobu prowadzenia przez niego ksiąg.

Podstawa prawna:

Marcin Jasiński, ekspert w zakresie VAT

Autopromocja

REKLAMA

Źródło: Biuletyn VAT

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
QR Code
Podatek PIT - część 2
certificate
Jak zdobyć Certyfikat:
  • Czytaj artykuły
  • Rozwiązuj testy
  • Zdobądź certyfikat
1/10
Zeznanie PIT-37 za 2022 r. można złożyć w terminie do:
30 kwietnia 2023 r. (niedziela)
2 maja 2023 r. (wtorek)
4 maja 2023 r. (czwartek)
29 kwietnia 2023 r. (sobota)
Następne
Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Minimalne wynagrodzenie w 2025 roku ustalane jak dotąd. Potem 60 proc. przeciętnego wynagrodzenia? Ponad 5 tys. zł płacy minimalnej w 2026 roku?

Ministerstwo Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej rozpoczęło prace nad wdrożeniem przez Polskę unijnej dyrektywy w sprawie adekwatnych wynagrodzeń minimalnych w UE. Ministerstwo skłania się, aby orientacyjna wartość referencyjna określona była jako 60 proc. przeciętnego wynagrodzenia - poinformowało PAP Biznes biuro prasowe resortu. Jednocześnie MRPiPS zastrzegło, że wybór danej wartości referencyjnej i jej poziomu nie oznacza, że minimalne wynagrodzenie musi być jej równe.

Jak złożyć wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej? Dlaczego warto ją uzyskać?

Wielu podatników składa wnioski o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Jak to zrobić prawidłowo? Do czego taka interpretacja może się przydać podatnikowi? Kiedy Dyrektor KIS nie musi ani nawet nie może wydać interpretacji indywidualnej?

KSeF od 1 lutego 2026 r.?

KSeF od 1 lutego 2026 r.? Jest już ustawa przesuwająca wdrożenie Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) na 1 lutego 2026 r. Obowiązujące wcześniej przepisy zakładały, że obowiązkowy KSeF zacznie obowiązywać od 1 lipca 2024 roku.

Ubezpieczenie dla firmy – czy to mi się opłaci? Spokój za 1 promil wartości majątku

Co trzeba wiedzieć o ubezpieczeniu biznesu i firmy. Ile to kosztuje, co można ubezpieczyć? I najważniejsze: czy ubezpieczenie się opłaci?

Opodatkowanie wyrównawcze od 2025 roku. Trzy nowe podatki dla biznesu. Konsultacje trwają do 24 maja 2024 r.

W Ministerstwie Finansów trwają prace legislacyjne nad projektem ustawy o opodatkowaniu wyrównawczym jednostek składowych grup międzynarodowych i krajowych. Ustawa ta ma wprowadzić w Polsce od 2025 roku system globalnego podatku minimalnego oparty o trzy rodzaje podatku wyrównawczego:  globalny podatek wyrównawczy, krajowy podatek wyrównawczy oraz podatek od niedostatecznie opodatkowanych zysków. Konsultacje publiczne tego projektu zakończą się 24 maja 2024 r. Do tego dnia można przesyłać do MF swoje uwagi i opinie.

Fundacja rodzinna - opodatkowanie i oskładkowanie świadczeń dla beneficjentów

Fundacja rodzinna jako instytucja prawna będzie 22 maja 2024 r. obchodzić swoje pierwsze urodziny. Zgodnie z ustawowymi celami ma służyć do zarządzania i kumulowania majątku w interesie beneficjentów oraz wypłacania im świadczeń. Jakie są zasady opodatkowania i oskładkowania świadczeń na rzecz beneficjentów fundacji rodzinnej?

Projekt: Kasowy PIT. Na czym polega

Ministerstwo Finansów przedstawiło pod koniec kwietnia 2024 r. projekt nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o ryczałcie ewidencjonowanym. Ta nowelizacja ma wprowadzić od 1 stycznia 2025 roku przepisów określających zasady tzw. kasowego PIT. Ta forma rozliczeń polegać ma na tym, że przychód- podatkowy będzie powstawał w dacie zapłaty za fakturę. Ale nie każdy będzie mógł korzystać z kasowego PIT. Jedynie przedsiębiorcy, którzy rozpoczynają działalność oraz ci, których przychody z działalności gospodarczej w roku poprzednim nie przekraczały 250 tys. euro. Aktualnie trwają konsultacje i opiniowanie tego projektu.

Składka zdrowotna 2025 r. Nowe zasady obliczania należności na rzecz ZUS-u. Kto ile zapłaci?

Od 2025 roku zmienią się zasady rozliczania składki zdrowotnej przez przedsiębiorców. Zapowiedzieli to minister zdrowia Izabela Leszczyna i minister finansów Andrzej Domański na konferencji prasowej w dniu 21 marca 2024 r. Wtedy podano też najważniejsze założenia tych zmian. Co ma się zmienić od przyszłego roku?

Czy klimatyzację można odliczyć od podatku? Przykłady dla ulgi rehabilitacyjnej i ulgi termomodernizacyjnej

Czy wydatki poniesione na wyposażenie domu w klimatyzację, czyli koszty jej zakupu i montażu, można uznać za wydatki, podlegające odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej? A co w przypadku ulgi termomodernizacyjnej?

Kiedy można anulować fakturę?

Anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej konieczności. Kiedy więc można anulować fakturę i jak to zrobić zgodnie z obowiązującymi przepisami?

REKLAMA