REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania z ustawy o CIT

Subskrybuj nas na Youtube
Dołącz do ekspertów Dołącz do grona ekspertów
RSM Poland – Audit, Tax, Consulting
Dzięki nam z odwagą spojrzysz w biznesową przyszłość
Piotr Wyrwa
Doradca podatkowy nr 12653
Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania z ustawy o CIT
Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania z ustawy o CIT

REKLAMA

REKLAMA

Wpływ wyroku TSUE w sprawie Euro Park Service na stosowanie klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania wskazanej w art. 10 ust. 4 i ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wyjaśnia Piotr Wyrwa, doradca podatkowy z RSM Poland.

Klauzule przeciw obejściu prawa są przedmiotem szczególnego zainteresowania podatników, jak i organów podatkowych, które dzięki ich wprowadzeniu otrzymały nowe narzędzie służące – przynajmniej w założeniu – walce z oszustwami podatkowymi. Wśród przepisów ograniczających uchylanie się od opodatkowania najszersze zastosowanie ma tzw. „ogólna klauzula obejścia prawa podatkowego”, szczegółowo opisana w postanowieniach art. 119a-119i Ordynacji podatkowej oraz klauzula obejścia prawa wprowadzona na potrzeby VAT, regulowana przez art. 5 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

REKLAMA

REKLAMA

Nie można zapominać, że począwszy od 1 stycznia 2017 r. kolejne przepisy w tej materii zostały wprowadzone do ustawy o CIT (tj. art. 10 ust. 4 i ust. 4a) oraz w analogicznym zakresie do ustawy o PIT (art. 24 ust. 19 i 20). Dotyczą one wyłączenia neutralności podatkowej łączenia, przejmowania i podziału spółek.

W świetle niedawnego wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) z 8 marca 2017 r. (sygn. C-14/16; Euro Park Service), wskazane przepisy muszą być stosowane przez polskie organy podatkowe z uwzględnieniem wskazówek zawartych w tym orzeczeniu.

Sprawdź: INFORLEX SUPERPREMIUM

Zmiany wprowadzone z początkiem 2017 r.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Problem dotyczy regulacji wprowadzonych ustawą z 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1550; dalej: Ustawa Zmieniającą), które ograniczają neutralność podatkową w przypadku dokonywania określonych rodzajów transakcji.

Na gruncie ustawy o CIT, interesujące nas przepisy Ustawy Zmieniającej odnoszą się do:

  • art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, który w uproszczeniu stanowi, że przy połączeniu lub podziale spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu nadwyżka wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji);
  • art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, który w uproszczeniu stanowi, że w przypadku połączenia lub podziału spółek (z zastrzeżeniami), nie stanowi przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej wartość nominalna udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną;
  • art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, który po spełnieniu określonych w nim warunków zapewnia neutralność tzw. „wymiany udziałów”.

Ograniczenia stosowania powyższych regulacji wynikają z dwóch przepisów wprowadzonych Ustawą Zmieniającą, tj. art. 10 ust. 4 oraz ust. 4a ustawy o CIT.

Pierwszy z nich określa, że art. 10 ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 i ust. 4d ustawy o CIT nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, art. 10 ust. 4a ustawy o CIT stanowi, że jeżeli połączenie spółek, ich podział lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, to dla celów art. 10 ust. 4 ustawy o CIT domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Najbardziej kontrowersyjnym rozwiązaniem jest przyjęcie domniemania, że głównym lub jednym z głównych celów połączenia, podziału lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, o ile czynności nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Zdaniem autora, mechanizm domniemania należy interpretować w ten sposób, że nakazuje on organowi podatkowemu wykazanie, że dana czynność nie została przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do wykazania takich okoliczności niezbędne jest przeprowadzenie dogłębnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Dopiero stwierdzenie że transakcja nie nastąpiła z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych upoważnia organ do uznania, iż działanie podatnika miało na celu uniknięcie opodatkowania, a zatem brak jest podstaw do przyznania preferencji podatkowej. Jednocześnie, podatnik – w celu obalenia tego domniemania – może dowodzić odmiennie.

Takie rozumienie przepisu jest prezentowane przez niektóre organy, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 17 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPB3.4510.1035.2016.2.AG), który wskazał, że: „dopuszczalność zastosowania uregulowań art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zatem zawsze uwarunkowana koniecznością dokonania ustaleń, popartych dogłębną analizą dowodową, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności dotyczących dokonanego procesu połączenia lub podziału spółek, w celu stwierdzania czy połączenie lub podział spółek są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania”.

Należy zastrzec, że przytoczone rozstrzygnięcie zapadło w ramach postępowania interpretacyjnego, które rządzi się swoją specyfiką. W trakcie kontroli, organy podatkowe mogą być skłonne raczej do przerzucania ciężaru dowodowego na podatnika. Ponadto, wziąwszy pod uwagę posłużenie się w klauzuli tak nieostrymi pojęciami jak „uzasadnione przyczyny ekonomiczne”, stosowanie przepisu w praktyce rodzi ryzyko jego dowolnej i rozszerzającej interpretacji – z oczywistą szkodą dla podatników.

Wyrok Trybunału w sprawie Euro Park Service

Możliwość uzależnienia neutralności połączenia, podziału oraz wymiany udziałów od przeprowadzenia tych operacji z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych z której skorzystał polski ustawodawca wynika z regulacji wspólnotowych. Chodzi o dyrektywę Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby spółki europejskiej lub spółdzielni europejskiej z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (dalej: Dyrektywa).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy, państwo członkowskie może odmówić stosowania lub cofnąć korzyści wynikające z Dyrektywy, jeżeli stwierdza, że jedna z czynności określonych w art. 1 Dyrektywy (np. łączenie, podział, podział przez wydzielenie, wymiana udziałów) ma za zasadniczy cel lub za jeden z zasadniczych celów dokonanie oszustwa podatkowego lub unikanie opodatkowania. Ponadto, Dyrektywy określa, że fakt, iż czynności tej nie dokonuje się w uzasadnionych celach gospodarczych, (takich jak np. restrukturyzacja) może stanowić domniemanie, że zasadniczym celem lub jednym z zasadniczych celów tej czynności jest oszustwo podatkowe lub unikanie opodatkowania.

Okoliczność, iż wskazane rozwiązania wynikają z prawa wspólnotowego skutkuje tym, że TSUE jest uprawniony do ich interpretowania w ramach zapytań prejudycjalnych. Ostatnie orzeczenie dotyczące tego zagadnienia jakie wydał TSUE zapadło 8 marca 2017 r. (sygn. C‑14/16; Euro Park Service).

Przedmiotowa sprawa miała swoje źródło w sporze spółki Euro Park Service z francuskimi organami podatkowymi w przedmiocie odmowy odroczenia opodatkowania zysków kapitałowych w związku z operacją połączenia poprzez przejęcie ze względu na to, że łączące się spółki nie wniosły o uprzednie zatwierdzenie organu podatkowego. Francuskie przepisy nakazują podatnikom, aby w przypadku połączenia spółki krajowej i zagranicznej, występowali oni o potwierdzenie, że transakcja jest przeprowadzana dla uzasadnionych celów gospodarczych, a nie stanowi oszustwa podatkowego. Zgodnie z zamiarem francuskiego ustawodawcy rozwiązane to stanowiło transpozycję art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy.

Takie przepisy zostały uznane przez Trybunał za zbyt restrykcyjne. Zdaniem TSUE wprowadzenie ogólnego domniemania oszustwa / unikania opodatkowania jest bowiem środkiem nieproporcjonalnym do celu jaki wynika z Dyrektywy.

W swoim orzeczeniu Trybunał wskazał, że art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy zezwala państwom członkowskim na ustanowienie takiego domniemania jedynie w przypadku, gdy zamierzona operacja ma na celu wyłącznie uzyskanie korzyści podatkowej, a zatem nie jest wykonywana z istotnych względów gospodarczych. Niemniej, TSUE uznał, że dokonując transpozycji art. 11 ust. 1 lit. a) Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą stosować – tak jak w przypadku spornych francuskich przepisów – ogólnego domniemania oszustw podatkowych lub unikania opodatkowania.

Trybunał podniósł, że: „dla celów weryfikacji, czy planowana operacja ma służyć oszustwom podatkowym lub unikaniu opodatkowania, właściwe państwa członkowskie nie mogą opierać się wyłącznie na wcześniej określonych kryteriach ogólnych, lecz muszą każdorazowo dokonać całościowej oceny operacji, biorąc pod uwagę, że ustanowienie ogólnej zasady, która by automatycznie wykluczała niektóre kategorie operacji z możliwości uzyskania korzyści podatkowych, bez zbadania, czy rzeczywiście mają miejsce nadużycia podatkowe lub unikanie opodatkowania, wykraczałoby poza zakres niezbędny do zapobiegania tym zjawiskom i byłoby sprzeczne z celami dyrektywy 90/434 […]”.

W dalszej części orzeczenia TSUE wskazał także, że: „przepisy rozpatrywane w postępowaniu głównym dla celów udzielenia korzyści odroczenia opodatkowania zysków kapitałowych na podstawie dyrektywy 90/434 wymagają w sposób systematyczny i bezwarunkowy, aby podatnik wykazał, że dana operacja jest uzasadniona względami gospodarczymi i że jej zasadniczym celem lub jednym z zasadniczych celów nie jest oszustwo podatkowe lub unikanie opodatkowania, bez zobowiązania organów podatkowych do przedstawienia przynajmniej wskazówki na dowód braku istotnych względów gospodarczych względnie poszlak oszustwa podatkowego lub unikania opodatkowania, przepisy te ustanawiają ogólne domniemanie oszustwa podatkowego lub unikania opodatkowania”. Taka okoliczność została skwitowana stwierdzeniem, że art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przyjęciu przepisów krajowych tego rodzaju, jak przepisy rozpatrywane w postępowaniu głównym.


Konsekwencje dla polskich podatników

Wskazane orzeczenie – pomimo, że zostało wydane w odniesieniu do francuskiego podmiotu – ma praktyczne konsekwencje również dla polskich podatników.

Istota orzeczenia sprowadza się do jasnego wyartykułowania, że państwa członkowskie nie mogą w stosunku do działań podatników przyjmować ogólnego domniemania oszustw podatkowych lub unikania opodatkowania. Organy podatkowe mogą wystrzec się zarzutu naruszenia postanowień Dyrektywy tylko wtedy, gdy weryfikując przeprowadzane przez podatników transakcje dokonają wnikliwej analizy całości okoliczności faktycznych danej sprawy. W trakcje takiej analizy ciężar dowodu spoczywać będzie nie na podatniku, lecz na organie podatkowym, który nie jest w żadnej mierze uprawniony do przyjmowania z góry, że ma do czynienia z oszustwem podatkowym.

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Tym samym, wyrok TSUE stanowi argument w sporach dotyczących zasad prowadzenia postępowania w przypadku próby zastosowania art. 10 ust. 4 i ust. 4a ustawy o CIT przez organ podatkowy.

Podkreślenia wymaga, że tezy orzeczenia nie oznaczają, że wprowadzone od 1 stycznia 2017 r. przepisy art. 10 ust. 4 i ust. 4a ustawy o CIT są niezgodne z prawem wspólnotowym. Dopuszczalność wprowadzenia takich ograniczeń wynika bowiem wprost z art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy oraz dodatkowo została potwierdzona przez TSUE w omówionym wyroku.

Piotr Wyrwa, Doradca podatkowy 12653, Tax Consultant, RSM Poland

Zapisz się na newsletter
Chcesz uniknąć błędów? Być na czasie z najnowszymi zmianami w podatkach? Zapisz się na nasz newsletter i otrzymuj rzetelne informacje prosto na swoją skrzynkę.
Zaznacz wymagane zgody
loading
Zapisując się na newsletter wyrażasz zgodę na otrzymywanie treści reklam również podmiotów trzecich
Administratorem danych osobowych jest INFOR PL S.A. Dane są przetwarzane w celu wysyłki newslettera. Po więcej informacji kliknij tutaj.
success

Potwierdź zapis

Sprawdź maila, żeby potwierdzić swój zapis na newsletter. Jeśli nie widzisz wiadomości, sprawdź folder SPAM w swojej skrzynce.

failure

Coś poszło nie tak

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Podatek u źródła 2025: Objaśnienia podatkowe ministra finansów dot. statusu rzeczywistego właściciela. Praktyczne szanse i nieoczywiste zagrożenia

Po latach oczekiwań i licznych postulatach ze strony środowisk doradczych oraz biznesowych, Ministerstwo Finansów opublikowało długo zapowiadane objaśnienia dotyczące statusu rzeczywistego właściciela w kontekście podatku u źródła (WHT). Teraz nadszedł czas, by bardziej szczegółowo przyjrzeć się poszczególnym zagadnieniom. Dokument z 3 lipca 2025 r., opublikowany na stronie MF 9 lipca, ma na celu rozwianie wieloletnich wątpliwości dotyczących stosowania klauzuli „beneficial owner”. Choć sam fakt publikacji należy ocenić jako krok w stronę większej przejrzystości i przewidywalności, nie wszystkie zapisy spełniły oczekiwania.

Polski podatek cyfrowy jeszcze w tym roku? Rząd nie ogląda się na Brukselę

Choć Komisja Europejska wycofała się z planów nałożenia podatku cyfrowego, Polska idzie własną drogą. Minister cyfryzacji Krzysztof Gawkowski zapowiada, że projekt ustawy będzie gotowy do końca roku.

KSeF 2026: koniec z papierowymi fakturami, zmiany w obiegu dokumentów i obsłudze procesu sprzedaży w firmie

W przyszłym roku w Polsce zostanie uruchomiony obowiązkowy system fakturowania za pomocą Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF). Obowiązek ten wejdzie w życie na początku 2026 roku i wynika z procedowanego w Parlamencie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Aktualny postęp prac legislacyjnych nad projektem, oznaczonym numerem druku 1407, można śledzić na stronach Sejmu.

Składki ZUS dla małych firm w 2025 roku - preferencje: ulga na start, mały ZUS plus i wakacje składkowe

Ulga na start, preferencyjne składki, czy „Mały ZUS plus”, a także wakacje składkowe – to propozycje wsparcia dla małych przedsiębiorców. Korzyści to możliwość opłacania niższych składek lub ich brak. Warto też zwrócić uwagę na konsekwencje z tym związane. ZUS tłumaczy kto i z jakich ulg może skorzystać oraz jakie są zagrożenia z tym związane.

REKLAMA

Zwracasz pracownikom wydatki na taksówki – czy musisz pobrać zaliczkę na podatek PIT? Najnowsze wyjaśnienia fiskusa (taksówki w podróży służbowej i w czasie wyjścia służbowego)

Pracodawcy mają wątpliwości, czy w przypadku zwracania pracownikom wydatków na taksówki (kiedy to pracownicy wykonują obowiązki służbowe – zarówno w podróży służbowej jak i w czasie tzw. wyjścia służbowego), trzeba od tych kwot pobierać zaliczki na podatek dochodowy? Pod koniec czerwca 2025 r. wyjaśnił to dokładnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Kilka miesięcy wcześniej odpowiedzi na to pytanie udzielił Minister Finansów.

Minister Majewska chce uproszczenia ZUS dla firm – konkretne propozycje zmian już na stole

Minister Agnieszka Majewska zaproponowała szereg zmian w przepisach dotyczących ubezpieczeń społecznych, które mają ułatwić życie mikro, małym i średnim przedsiębiorcom. Wśród postulatów znalazły się m.in. podniesienie limitu Małego ZUS Plus, likwidacja składki rentowej dla emerytów-przedsiębiorców, uproszczenia przy wakacjach składkowych oraz ułatwienia dla łączących biznes z rodzicielstwem.

Miliardy z KPO usprawniają kolejową infrastrukturę

Prawie 11,5 mld zł warte są inwestycje realizowane ze środków Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększenia Odporności (KPO) przez PKP Polskie Linie Kolejowe S.A. Zarządzająca infrastrukturą kolejową spółka, która jest największym beneficjentem KPO, zawarła już ponad 120 umów z wykonawcami na kwotę 8 mld zł. Przeszło 160 prowadzonych zadań ma przyczynić się do zwiększenia prędkości pociągów, a także zwiększenia przepustowości tras oraz usprawnienia zarządzania ruchem kolejowym. Inwestycje poprawiają bezpieczeństwo ruchu i komfort obsługi podróżnych. Na stacjach i przystankach budowany jest nowoczesny system informacji pasażerskiej, a ich infrastruktura - dopasowywana do potrzeb osób o ograniczonej mobilności.

Darowizna od brata ponad limit 36 120 zł. Jakie warunki muszą zostać spełnione, aby nie stracić prawa do zwolnienia podatkowego?

Co robić gdy darowizna przekazana przez brata przekracza limit kwoty wolnej w wysokości 36 120 zł? Czy podlegała zwolnieniu od podatku od spadków i darowizn, pomimo że jest dokonywana z majątku wspólnego brata i jego małżonki? Jakie warunki muszą zostać spełnione, żeby nie stracić prawa do zwolnienia?

REKLAMA

KSeF wymusi zmiany. Rejestry VAT i wydatki pracownicze po nowemu od 2026 roku

Wdrożenie Krajowego Systemu e-Faktur to jeden z najważniejszych projektów cyfryzacyjnych polskiej administracji podatkowej ostatnich lat. Od 1 lutego lub od 1 kwietnia 2026 roku – w zależności od poziomu sprzedaży w 2024 roku – podatnicy VAT będą zobowiązani do wystawiania faktur wyłącznie w formie elektronicznej za pośrednictwem KSeF. To nie tylko zmiana technologiczna, ale także rewolucja organizacyjna, która wymusi dostosowanie systemów księgowych, procesów wewnętrznych i codziennej pracy działów finansowych.

Kredyt EKOlogiczny 2025 – bezzwrotna dotacja dla firm na modernizację energetyczną. Jakie warunki trzeba spełnić?

Już od października 2025 r. przedsiębiorcy będą mogli ubiegać się o dofinansowanie z Kredytu EKOlogicznego – dotacji realizowanej w ramach programu Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki (FENG 3.01).

REKLAMA