REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania z ustawy o CIT

RSM Poland – Audit, Tax, Consulting
Dzięki nam z odwagą spojrzysz w biznesową przyszłość
Piotr Wyrwa
Doradca podatkowy nr 12653
Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania z ustawy o CIT
Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania z ustawy o CIT

REKLAMA

REKLAMA

Wpływ wyroku TSUE w sprawie Euro Park Service na stosowanie klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania wskazanej w art. 10 ust. 4 i ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wyjaśnia Piotr Wyrwa, doradca podatkowy z RSM Poland.

Klauzule przeciw obejściu prawa są przedmiotem szczególnego zainteresowania podatników, jak i organów podatkowych, które dzięki ich wprowadzeniu otrzymały nowe narzędzie służące – przynajmniej w założeniu – walce z oszustwami podatkowymi. Wśród przepisów ograniczających uchylanie się od opodatkowania najszersze zastosowanie ma tzw. „ogólna klauzula obejścia prawa podatkowego”, szczegółowo opisana w postanowieniach art. 119a-119i Ordynacji podatkowej oraz klauzula obejścia prawa wprowadzona na potrzeby VAT, regulowana przez art. 5 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

Autopromocja

Nie można zapominać, że począwszy od 1 stycznia 2017 r. kolejne przepisy w tej materii zostały wprowadzone do ustawy o CIT (tj. art. 10 ust. 4 i ust. 4a) oraz w analogicznym zakresie do ustawy o PIT (art. 24 ust. 19 i 20). Dotyczą one wyłączenia neutralności podatkowej łączenia, przejmowania i podziału spółek.

W świetle niedawnego wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) z 8 marca 2017 r. (sygn. C-14/16; Euro Park Service), wskazane przepisy muszą być stosowane przez polskie organy podatkowe z uwzględnieniem wskazówek zawartych w tym orzeczeniu.

Sprawdź: INFORLEX SUPERPREMIUM

Zmiany wprowadzone z początkiem 2017 r.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

Problem dotyczy regulacji wprowadzonych ustawą z 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1550; dalej: Ustawa Zmieniającą), które ograniczają neutralność podatkową w przypadku dokonywania określonych rodzajów transakcji.

Na gruncie ustawy o CIT, interesujące nas przepisy Ustawy Zmieniającej odnoszą się do:

  • art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, który w uproszczeniu stanowi, że przy połączeniu lub podziale spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu nadwyżka wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji);
  • art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, który w uproszczeniu stanowi, że w przypadku połączenia lub podziału spółek (z zastrzeżeniami), nie stanowi przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej wartość nominalna udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną;
  • art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, który po spełnieniu określonych w nim warunków zapewnia neutralność tzw. „wymiany udziałów”.

Ograniczenia stosowania powyższych regulacji wynikają z dwóch przepisów wprowadzonych Ustawą Zmieniającą, tj. art. 10 ust. 4 oraz ust. 4a ustawy o CIT.

Pierwszy z nich określa, że art. 10 ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 i ust. 4d ustawy o CIT nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, art. 10 ust. 4a ustawy o CIT stanowi, że jeżeli połączenie spółek, ich podział lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, to dla celów art. 10 ust. 4 ustawy o CIT domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Najbardziej kontrowersyjnym rozwiązaniem jest przyjęcie domniemania, że głównym lub jednym z głównych celów połączenia, podziału lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, o ile czynności nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Zdaniem autora, mechanizm domniemania należy interpretować w ten sposób, że nakazuje on organowi podatkowemu wykazanie, że dana czynność nie została przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do wykazania takich okoliczności niezbędne jest przeprowadzenie dogłębnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Dopiero stwierdzenie że transakcja nie nastąpiła z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych upoważnia organ do uznania, iż działanie podatnika miało na celu uniknięcie opodatkowania, a zatem brak jest podstaw do przyznania preferencji podatkowej. Jednocześnie, podatnik – w celu obalenia tego domniemania – może dowodzić odmiennie.

Takie rozumienie przepisu jest prezentowane przez niektóre organy, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 17 stycznia 2017 r. (sygn. 1462-IPPB3.4510.1035.2016.2.AG), który wskazał, że: „dopuszczalność zastosowania uregulowań art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zatem zawsze uwarunkowana koniecznością dokonania ustaleń, popartych dogłębną analizą dowodową, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności dotyczących dokonanego procesu połączenia lub podziału spółek, w celu stwierdzania czy połączenie lub podział spółek są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania”.

Należy zastrzec, że przytoczone rozstrzygnięcie zapadło w ramach postępowania interpretacyjnego, które rządzi się swoją specyfiką. W trakcie kontroli, organy podatkowe mogą być skłonne raczej do przerzucania ciężaru dowodowego na podatnika. Ponadto, wziąwszy pod uwagę posłużenie się w klauzuli tak nieostrymi pojęciami jak „uzasadnione przyczyny ekonomiczne”, stosowanie przepisu w praktyce rodzi ryzyko jego dowolnej i rozszerzającej interpretacji – z oczywistą szkodą dla podatników.

Wyrok Trybunału w sprawie Euro Park Service

Możliwość uzależnienia neutralności połączenia, podziału oraz wymiany udziałów od przeprowadzenia tych operacji z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych z której skorzystał polski ustawodawca wynika z regulacji wspólnotowych. Chodzi o dyrektywę Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby spółki europejskiej lub spółdzielni europejskiej z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (dalej: Dyrektywa).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy, państwo członkowskie może odmówić stosowania lub cofnąć korzyści wynikające z Dyrektywy, jeżeli stwierdza, że jedna z czynności określonych w art. 1 Dyrektywy (np. łączenie, podział, podział przez wydzielenie, wymiana udziałów) ma za zasadniczy cel lub za jeden z zasadniczych celów dokonanie oszustwa podatkowego lub unikanie opodatkowania. Ponadto, Dyrektywy określa, że fakt, iż czynności tej nie dokonuje się w uzasadnionych celach gospodarczych, (takich jak np. restrukturyzacja) może stanowić domniemanie, że zasadniczym celem lub jednym z zasadniczych celów tej czynności jest oszustwo podatkowe lub unikanie opodatkowania.

Okoliczność, iż wskazane rozwiązania wynikają z prawa wspólnotowego skutkuje tym, że TSUE jest uprawniony do ich interpretowania w ramach zapytań prejudycjalnych. Ostatnie orzeczenie dotyczące tego zagadnienia jakie wydał TSUE zapadło 8 marca 2017 r. (sygn. C‑14/16; Euro Park Service).

Przedmiotowa sprawa miała swoje źródło w sporze spółki Euro Park Service z francuskimi organami podatkowymi w przedmiocie odmowy odroczenia opodatkowania zysków kapitałowych w związku z operacją połączenia poprzez przejęcie ze względu na to, że łączące się spółki nie wniosły o uprzednie zatwierdzenie organu podatkowego. Francuskie przepisy nakazują podatnikom, aby w przypadku połączenia spółki krajowej i zagranicznej, występowali oni o potwierdzenie, że transakcja jest przeprowadzana dla uzasadnionych celów gospodarczych, a nie stanowi oszustwa podatkowego. Zgodnie z zamiarem francuskiego ustawodawcy rozwiązane to stanowiło transpozycję art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy.

Takie przepisy zostały uznane przez Trybunał za zbyt restrykcyjne. Zdaniem TSUE wprowadzenie ogólnego domniemania oszustwa / unikania opodatkowania jest bowiem środkiem nieproporcjonalnym do celu jaki wynika z Dyrektywy.

W swoim orzeczeniu Trybunał wskazał, że art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy zezwala państwom członkowskim na ustanowienie takiego domniemania jedynie w przypadku, gdy zamierzona operacja ma na celu wyłącznie uzyskanie korzyści podatkowej, a zatem nie jest wykonywana z istotnych względów gospodarczych. Niemniej, TSUE uznał, że dokonując transpozycji art. 11 ust. 1 lit. a) Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą stosować – tak jak w przypadku spornych francuskich przepisów – ogólnego domniemania oszustw podatkowych lub unikania opodatkowania.

Trybunał podniósł, że: „dla celów weryfikacji, czy planowana operacja ma służyć oszustwom podatkowym lub unikaniu opodatkowania, właściwe państwa członkowskie nie mogą opierać się wyłącznie na wcześniej określonych kryteriach ogólnych, lecz muszą każdorazowo dokonać całościowej oceny operacji, biorąc pod uwagę, że ustanowienie ogólnej zasady, która by automatycznie wykluczała niektóre kategorie operacji z możliwości uzyskania korzyści podatkowych, bez zbadania, czy rzeczywiście mają miejsce nadużycia podatkowe lub unikanie opodatkowania, wykraczałoby poza zakres niezbędny do zapobiegania tym zjawiskom i byłoby sprzeczne z celami dyrektywy 90/434 […]”.

W dalszej części orzeczenia TSUE wskazał także, że: „przepisy rozpatrywane w postępowaniu głównym dla celów udzielenia korzyści odroczenia opodatkowania zysków kapitałowych na podstawie dyrektywy 90/434 wymagają w sposób systematyczny i bezwarunkowy, aby podatnik wykazał, że dana operacja jest uzasadniona względami gospodarczymi i że jej zasadniczym celem lub jednym z zasadniczych celów nie jest oszustwo podatkowe lub unikanie opodatkowania, bez zobowiązania organów podatkowych do przedstawienia przynajmniej wskazówki na dowód braku istotnych względów gospodarczych względnie poszlak oszustwa podatkowego lub unikania opodatkowania, przepisy te ustanawiają ogólne domniemanie oszustwa podatkowego lub unikania opodatkowania”. Taka okoliczność została skwitowana stwierdzeniem, że art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przyjęciu przepisów krajowych tego rodzaju, jak przepisy rozpatrywane w postępowaniu głównym.


Konsekwencje dla polskich podatników

Wskazane orzeczenie – pomimo, że zostało wydane w odniesieniu do francuskiego podmiotu – ma praktyczne konsekwencje również dla polskich podatników.

Istota orzeczenia sprowadza się do jasnego wyartykułowania, że państwa członkowskie nie mogą w stosunku do działań podatników przyjmować ogólnego domniemania oszustw podatkowych lub unikania opodatkowania. Organy podatkowe mogą wystrzec się zarzutu naruszenia postanowień Dyrektywy tylko wtedy, gdy weryfikując przeprowadzane przez podatników transakcje dokonają wnikliwej analizy całości okoliczności faktycznych danej sprawy. W trakcje takiej analizy ciężar dowodu spoczywać będzie nie na podatniku, lecz na organie podatkowym, który nie jest w żadnej mierze uprawniony do przyjmowania z góry, że ma do czynienia z oszustwem podatkowym.

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Tym samym, wyrok TSUE stanowi argument w sporach dotyczących zasad prowadzenia postępowania w przypadku próby zastosowania art. 10 ust. 4 i ust. 4a ustawy o CIT przez organ podatkowy.

Podkreślenia wymaga, że tezy orzeczenia nie oznaczają, że wprowadzone od 1 stycznia 2017 r. przepisy art. 10 ust. 4 i ust. 4a ustawy o CIT są niezgodne z prawem wspólnotowym. Dopuszczalność wprowadzenia takich ograniczeń wynika bowiem wprost z art. 15 ust. 1 lit. a) Dyrektywy oraz dodatkowo została potwierdzona przez TSUE w omówionym wyroku.

Piotr Wyrwa, Doradca podatkowy 12653, Tax Consultant, RSM Poland

Autopromocja

REKLAMA

Czy ten artykuł był przydatny?
tak
nie
Dziękujemy za powiadomienie - zapraszamy do subskrybcji naszego newslettera
Jeśli nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania w tym artykule, powiedz jak możemy to poprawić.
UWAGA: Ten formularz nie służy wysyłaniu zgłoszeń . Wykorzystamy go aby poprawić artykuł.
Jeśli masz dodatkowe pytania prosimy o kontakt

Komentarze(0)

Pokaż:

Uwaga, Twój komentarz może pojawić się z opóźnieniem do 10 minut. Zanim dodasz komentarz -zapoznaj się z zasadami komentowania artykułów.
    QR Code
    Podatek PIT - część 2
    certificate
    Jak zdobyć Certyfikat:
    • Czytaj artykuły
    • Rozwiązuj testy
    • Zdobądź certyfikat
    1/10
    Zeznanie PIT-37 za 2022 r. można złożyć w terminie do:
    30 kwietnia 2023 r. (niedziela)
    2 maja 2023 r. (wtorek)
    4 maja 2023 r. (czwartek)
    29 kwietnia 2023 r. (sobota)
    Następne
    Księgowość
    Zapisz się na newsletter
    Zobacz przykładowy newsletter
    Zapisz się
    Wpisz poprawny e-mail
    Będzie nowelizacja Ordynacji podatkowej. Ministerstwo pracuje nad projektem. Podatnicy zyskają.

    Oprocentowanie nadpłaty, powstałej w wyniku orzeczenia TSUE będzie przysługiwać za cały okres, aż do jej zwrotu. Podobnie będzie z nadpłatami powstałymi wskutek wyroków TK.

    Stawki VAT 2024 - zmiany w stawkach obniżonych od 1 kwietnia

    Stawki VAT od 1 kwietnia 2024 roku ulegną zmianie. Pojawi się nowa lista towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 8 proc. Stawka obniżona obejmie m.in. usługi kosmetyczne, manicure i pedicure.

    Fundacja rodzinna - podatkowe konsekwencje zbycia udziałów

    Otaczające nas środowisko prawno-ekonomiczne dynamiczne oddziałuje na wszystkich, dlatego wśród pojawiających się pytań coraz częstszymi są te odnoszące się do fundacji rodzinnej, która zapewnia kuszące preferencje podatkowe.

    Składka zdrowotna 2024. Min. Leszczyna: będą zmiany ale powrót do zasad sprzed Polskiego Ładu zbyt kosztowny

    Jeszcze w bieżącym tygodniu minister zdrowia razem z ministrem finansów przedstawią premierowi Tuskowi propozycje zmian w składce zdrowotnej dla przedsiębiorców. Taką informację przekazała 18 marca 2024 r. minister zdrowia Izabela Leszczyna.

    Zmiany w akcyzie od 2025 roku - opodatkowanie saszetek nikotynowych

    Ministerstwo Finansów chce zmienić od 2025 roku przepisy ustawy o podatku akcyzowym w zakresie saszetek nikotynowych. W komunikacie z 18 marca 2024 r. MF przedstawiło propozycje zmian. Resort zaprasza zainteresowanych tymi zmianami na spotkanie w celu uzgodnienia treści tej nowelizacji.

    "Nie stać nas na cztery dni pracy". Jednak skrócenie czasu pracy może ograniczyć zwolnienia

    "Skrócenie czasu pracy, np. do czterech dni w tygodniu nie zostanie zrównoważone przez wzrost zatrudnienia. Produkcja krajowa zmniejszy się, a wraz z nią zmniejszą się dochody ludności" – mówi Jeremi Mordasewicz, doradca zarządu Konfederacji Lewiatan.

    Wymiana walut w firmie. Jak to robić z korzyścią dla biznesu?

    Wymiana walut? Pierwsze skojarzenia to zagraniczne wakacje czy kredyt we frankach. Patrząc jednak na oficjalne statystyki wymiany handlowej to firmy operują dziś w wielu walutach. Tym bardziej, że coraz więcej firm prowadzi ekspansję zagraniczną, wychodząc na nowe rynki.

    Zmiany w rachunkowości od 2025 roku. Oprócz JPK KR (księgi rachunkowe) będzie JPK ST (środki trwałe)

    Od 1 stycznia 2025 roku podatnicy objęci podatkiem CIT (osoby prawne) będą mieli obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w formie elektronicznej i wysyłania ich w tej formie do urzędu skarbowego (tzw. JPK CIT). Aktualnie Ministerstwo Finansów konsultuje struktury logiczne pliku JPK_KR_PD oraz pliku  JPK_ST, a także przygotowuje zmianę projektu rozporządzenia wykonawczego w sprawie dodatkowych danych dołączanych do przekazywanych ksiąg.

    Inflacja 2024. Skokowy wzrost w kwietniu poza górną granicę celu inflacyjnego. Prognoza eksperta

    W marcu 2024 r. inflacja będzie najniższa w całym roku. A już w kwietniu nastąpi skokowy wzrost inflacji, która znajdzie się poza górną granicą celu. Taką prognozę przedstawił ekspert Konfederacji Lewiatan, Mariusz Zielonka. 

    Obligacje skarbowe 2024. Drastyczna obniżka oprocentowania od marca i kwietnia

    Inflacja w Polsce obniża się tak szybko, że jeszcze rok temu wydawało się to niemal nieprawdopodobne. Większość osób to cieszy, ale nie wszystkich. Hamująca inflacja to informacja, która może rozsierdzić osoby posiadające w portfelu detaliczne obligacje skarbowe. W skrajnym przypadku kwietniowa aktualizacja oprocentowania może doprowadzić do spadku stawki z prawie 20% do niewiele ponad 4%. 

    REKLAMA