Czy można zapłacić podatek dochodowy przed rozpoczęciem działalności?

Powyższe stwierdzenia to najważniejsze tezy wynikające z trzech wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wydanych 12 lipca 2011 r. (sygn. I SA/Kr 939/11, I SA/Kr 940/11 i I SA/Kr 947/11).

Darowany grunt wnoszony aportem do spółki rodzinnej

Wyrok dotyczył kilku osób fizycznych, które utworzyły rodzinną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Na początku jej istnienia, objęły udziały w zamian za wkłady niepieniężne, których przedmiotem były działki gruntu.

Kluczowym elementem stanu faktycznego była okoliczność, że wcześniej wszyscy wspólnicy otrzymali te działki w wyniku darowizny, a więc nie ponieśli żadnych wydatków, jeśli nie liczyć ewentualnego podatku od spadków i darowizn.

Jak wiadomo, objęcie udziałów w zamian za wkład niepieniężny skutkuje powstaniem przychodu, który jest równy nominalnej wartości udziałów. Stanowi o tym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT; podobny przepis jest w ustawie o CIT).

Jednocześnie – co do zasady – osoba wnosząca aport ma prawo do rozpoznania kosztu. Taki koszt, podobnie jak przychód, wykazywany jest w deklaracji PIT-38, składanej w tym samym terminie, w którym składa się roczną deklarację PIT dotyczącą dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Sporne koszty

Jedna ze wspomnianych powyżej osób, objęła udziały o wartości nominalnej 30 tys. zł. W związku z tym, w deklaracji PIT-38 wykazała przychód o wartości 30 tys. zł. Taką samą kwotę umieściła w polu przeznaczonym dla deklarowania kosztów. Uważała bowiem, że transakcja miała charakter ekwiwalentny, tj. wartość wkładu odpowiadała wartości objętych udziałów; skądinąd, nikt tej oceny później nie podważał.

Polecamy: Jak rozliczyć podatkowo dotację gminy dla niepublicznego przedszkola?

W efekcie, w świetle złożonej deklaracji, transakcja była podatkowo neutralna.

Pozostali wspólnicy wypełniali swoje deklaracje w ten sam sposób, choć – z uwagi na odmienne wartości aportów – podawali inne (równoważące się) kwoty przychodów i kosztów. Po pewnym czasie wszyscy złożyli wnioski o interpretację, w których dociekali, czy ich deklaracje zostały wypełnione prawidłowo.

We wszystkich sprawach właściwy Dyrektor IS – działający w imieniu Ministra Finansów – odpowiadał, że wspólnicy popełnili błąd, bo nie mieli prawa do potrącania kosztów. Oni zaś sądzili inaczej i dlatego sprawa trafiła do WSA w Krakowie.

Wartość początkowa czy faktyczne wydatki?

Broniąc swojego stanowiska, wspólnicy odwoływali się do art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o PIT Jest to jeden z przepisów dotyczących kosztów podatkowych, jakie można potrącić po objęciu udziałów w zamian za aport, który nie jest przedsiębiorstwem, ani zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Przepis ten stwierdza, że kosztem uzyskania przychodu jest wartość początkowa przedmiotu wkładu, pomniejszona o odpisy amortyzacyjne dokonane przed wniesieniem.

Dyrektor izby skarbowej twierdził zaś, że powołany przez wspólników art. 22 ust. 1e pkt 1 nie ma zastosowania do sprawy, bo dotyczy wyłącznie tych aportów, których przedmiotem są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. W przypadku działek gruntu, mogłoby wchodzić w grę zaliczenie ich do środków trwałych, ale – w stanie faktycznym sprawy – nie jest to możliwe. Dyrektor uznał, że ważną cechą środka trwałego jest to, że jest on wykorzystywany do działalności gospodarczej. Tymczasem grunty, o których była mowa powyżej, nie były – przed wniesieniem do spółki – wykorzystywane do takiej działalności, bo należały do majątku osobistego.

Polecamy: W 2011 roku likwidacja firmy nie będzie opodatkowana PIT

W związku z tym Dyrektor uznał, że wspólnicy powinni zastosować inny przepis kosztowy – art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o PIT – a więc przepis dotyczący wnoszenia składników majątkowych, które nie są środkami trwałym ani wartościami niematerialnymi. Zgodnie z tym przepisem, do kosztów zalicza się wydatki, które zostały faktycznie poniesione na nabycie aportu i nie zostały potrącone wcześniej. Wspólnicy takich wydatków nie ponieśli, bowiem – jak wspomnieliśmy powyżej – otrzymali swoje działki za darmo. W związku z tym Dyrektor uznał, że nie mają prawa do potrącenia żadnych kosztów, więc cały przychód – równy wartości nominalnej objętych udziałów – powinien być uznany za dochód do opodatkowania.

Nie ma dyskryminacji?

Na rozprawie przed WSA pełnomocnik wspólników przekonywał, że takie rozwiązanie jest niesprawiedliwe. Twierdził, że gdyby darowana działka trafiła do przedsiębiorcy, to ten ostatni mógłby ją zaliczyć do środków trwałych, a następnie potrącić koszt przy transakcji aportowej. Pełnomocnik wywodził, że podatnik, który nie jest przedsiębiorcą, powinien mieć takie same prawa, bo w przeciwnym razie doszłoby do naruszenia zasady równości.

Sąd uznał, że ten argument nie jest przekonujący i oddalił skargę.

Sędzia Ewa Michna, która ogłaszała ustne uzasadnienie wyroku, przyznała, że w kwestii, która była przedmiotem sporu, przepisy różnicują sytuację prawną przedsiębiorcy i osoby, która przedsiębiorcą nie jest.

Polecamy: Firmy mogą przekazać bez PIT prezenty do 200 zł w ramach własnej promocji lub reklamy

Potem jednak dodała, że takie zróżnicowanie nie jest niczym nadzwyczajnym, bo ustawy o PIT zawiera wiele przepisów, które sprawiają, że przedsiębiorcy są opodatkowani na zasadach szczególnych.

Wynika to ze specyfiki działalności gospodarczej. Dlatego nie można wyrywać z kontekstu pojedynczych przepisów i twierdzić, że – skoro w jakiejś wycinkowej sprawie – przedsiębiorcy korzystają z innych zasad niż reszta podatników, to mamy do czynienia z naruszeniem zasady równości.

W związku z tym, pani sędzia przyznała rację Dyrektorowi IS, bowiem – jak zauważyła – jego stanowisko odpowiada literalnej wykładni ustawy o PIT

Jak uniknąć tej pułapki na początkujących przedsiębiorców?

Zakładając, że stanowisko sądu jest prawidłowe, wyrok ujawnia jedną z pułapek, jakie czekają na początkującego przedsiębiorcę, który inwestuje majątek rodzinny – odziedziczony lub otrzymany w formie darowizny.

Wydaje się zarazem, że przepisy, jakie tworzą tę pułapkę, są dalekie od standardów sprawiedliwości. Okazuje się bowiem, że w przedstawionej sytuacji wspólnicy muszą płacić podatek (według stopy 19%) od nominalnej wartości objętych udziałów. Jest to podatek, który należy zapłacić zanim spółka rozpocznie działalność.

Oznacza to, że przed uruchomieniem takiej spółki warto przemyśleć szczegóły operacji pod kątem optymalizacji podatkowej. Niewykluczone, że ciekawe byłoby nawiązanie do uwagi, którą poczynił pełnomocnik strony skarżącej podczas rozprawy przed WSA.

Chodziłoby o to, żeby – przed dokonaniem transakcji aportowej – przedmiot przyszłego wkładu otrzymał status środka trwałego. Wymagałoby to założenia działalności gospodarczej przed wniesieniem aportu lub nawet przed otrzymaniem darowizny.

Jeszcze inny pomysł optymalizacyjny polega na podnoszeniu kapitału zakładowego za pomocą powiększania wartości nominalnej dotychczasowych udziałów bez emitowania nowych.

Piotr Kaim jest doradcą podatkowym