Opodatkowanie VAT sprzedaży nieruchomości

W zależności od tego, jaki jest faktyczny oraz prawny stan sprzedawanej nieruchomości w grę wchodzą następujące opcje:

• sprzedaż nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT, albo
• sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT według stawki zwolnionej, albo
• sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23% (ewentualnie według stawki 8% przy sprzedaży budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym).

Polecamy:  Pakiet żółtych książek - Podatki 2018

1. Brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości

Z całą pewnością sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jeżeli nieruchomość przed sprzedażą należała do majątku prywatnego właściciela i właściciel - nie będący podatnikiem VAT - odsprzeda ją w stanie niezmienionym.

Wątpliwości pojawiają się, gdy przed sprzedażą takiej nieruchomości właściciel wykaże się znaczną aktywnością w zakresie zmiany stanu prawnego nieruchomości oraz podejmie inne działania mające wesprzeć sprzedaż. Chodzi tutaj o takie zachowania jak podział gruntu na kilka działek, podjęcie działań mających na celu zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, doprowadzenie mediów, reklamowanie sprzedaży nieruchomości. W takim przypadku istnieje ryzyko, że w wyżej wymienionych działaniach organy podatkowe doszukają się znamion zorganizowanej i profesjonalnej działalności gospodarczej. To z kolei byłoby równoznaczne z opodatkowaniem VAT takiej sprzedaży bez względu na to czy sprzedawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, czy nie.

Z analizy orzeczeń sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych wynika, że sam podział gruntu na kilka mniejszych działek w celu ich korzystniejszej sprzedaży nie przesądza o tym, że mamy do czynienia ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu VAT (tak na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2016 roku, znak: ITPP3/4512-70/16/JC). 

Ubezpieczenie wynajmowanej nieruchomości jako osobne świadczenie – rozliczenie VAT

Natomiast podjęcie przed sprzedażą dalszych działań, takich jak na przykład zainicjowanie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, doprowadzenie mediów, wybudowanie dróg wewnętrznych oraz reklamowanie sprzedawanych gruntów, które  wykracza poza zwykłe umieszczenie w prasie i Internecie ogłoszenia o sprzedaży stanowi już przejaw działalności gospodarczej i przesądza o opodatkowaniu takiej sprzedaży podatkiem VAT (tak na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 października 2015 roku, znak: IPPP1/4512-755/15-4/KR oraz Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 25 stycznia 2012 roku, sygn.: I FSK 1870/11).

Należy pamiętać, że brak opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości jest równoznaczny z tym, że transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) w wysokości 2% wartości rynkowej nieruchomości. Podatek obciąża kupującego i jest pobierany przez notariusza przy podpisywaniu aktu notarialnego. Sprzedaż nieruchomości będzie wolna od podatku od czynności cywilnoprawnych jeżeli będzie opodatkowana stawką VAT inną niż stawka zwolniona.

2. Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości

Bez wątpienia sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli sprzedaży dokonuje czynny podatnik VAT, a sprzedawana nieruchomość należy do majątku przedsiębiorstwa. W takim przypadku kwestią, którą należy rozstrzygnąć jest to, jaką stawkę należy zastosować, tj. stawkę zwolnioną, czy też 23%.

2.1. Opodatkowanie sprzedaży gruntów

Przy sprzedaży gruntów stawka zwolniona ma zastosowanie w stosunku do sprzedaży „terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”. Ustawa o VAT wyraźnie wskazuje, co należy rozumieć pod pojęciem „tereny budowlane”. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”), a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu.

Innymi słowy, przy sprzedaży gruntów stawkę zwolnioną można stosować tylko wówczas, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki:

• grunty są niezabudowane, oraz
• zgodnie z MPZP (a przy braku MPZP - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) sprzedawane grunty nie są przeznaczone pod zabudowę.

Jeżeli chociażby jeden z tych warunków nie zostanie spełniony, to nie można zastosować stawki zwolnionej.

Przykładowo, jeżeli grunt będzie zabudowany, to przy jego sprzedaży nie można zastosować stawki zwolnionej, bez względu na zapisy MPZP. W takim przypadku należy zastosować taką stawkę, która jest właściwa dla budynku lub budowli, która jest wzniesiona na danym gruncie.

Stawki zwolnionej nie będzie można zastosować także wówczas, gdy zgodnie z MPZP sprzedawany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nawet jeżeli w rzeczywistości jest on niezabudowany.

Polecamy: JPK_VAT 2018 – Instrukcja wdrożenia

2.2. Opodatkowanie sprzedaży budynków i budowli

Tytułem wstępu należy wskazać, że stawka właściwa dla budynku albo budowli będzie miała zastosowanie do gruntu sprzedawanego wraz z tą budowlą lub budynkiem. Wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym sprzedając trwale związane z gruntem budowle lub budynki z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W stosunku do sprzedaży budynków i budowli stawka zwolniona będzie miała zastosowanie w dwóch przypadkach:

• jeżeli sprzedaż nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, lub przed nim,
• jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków lub budowli minie więcej niż 2 lata.

Z punktu widzenia powyższych regulacji kluczowe znaczenie ma definicja pojęcia „pierwsze zasiedlenie”. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pod pojęciem „pierwszego zasiedlenia” należy rozumieć „(…) oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu, lub ulepszeniu - jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przyjmując pewne uproszczenia można stwierdzić, że stawka zwolniona nie dotyczy ani pierwszej sprzedaż budynku (budowli) ani sprzedaży budynku (budowli), która nastąpi w ciągu 2 lat od pierwszej sprzedaży.

Nie jest to jednak reguła bezwzględna. Wynika to z faktu, że ustawodawca, w pewnych okolicznościach pozwala sprzedającym zastosować stawkę zwolnioną w odniesieniu do sprzedaży budynków i budowli, które powinny być sprzedane ze stawką 23%.

Jak ustalić podstawę opodatkowania przy zamianie nieruchomości

Zgodnie z art. 43 ust. 10a ustawy o VAT dokonanie takiego wyboru jest dopuszczalne tylko wówczas, gdy następujące warunki są spełnione łącznie:

• w stosunku do sprzedawanych obiektów nie przysługiwało sprzedawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu,
• sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Przy czym warunku tego nie stosuje się, jeżeli po ulepszeniu nieruchomość była używana przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Warto w tym miejscu podkreślić, że możliwość wyboru opodatkowania według stawki zwolnionej dotyczy tylko sprzedaży budynków i budowli. Nie dotyczy sprzedaży terenów budowlanych.

Należy również pamiętać o tym, że opodatkowanie sprzedaży stawką zwolnioną jest równoznaczny z obciążeniem tej sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2%. Podatek jest pobierany przez notariusza od kupującego podczas sporządzania aktu notarialnego.

Jeżeli przy sprzedaży budynków lub budowli stawka zwolniona przysługuje nam bez konieczności sięgania po wyżej wskazaną opcję wyboru - tj., jeżeli sprzedajemy budynki lub budowle 2 lat po ich pierwszym zasiedleniu - to wówczas mamy możliwość wyboru opodatkowania sprzedaży według stawki 23%.

Wybór tej opcji ma sens, jeżeli kupującemu będzie przysługiwało pełne odliczenie VAT przy nabyciu nieruchomości. Wynika to z faktu, że przy wyborze tej opcji sprzedaż nie będzie obciążona podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości rynkowej nieruchomości.

Wybór opodatkowania sprzedaży według stawki 23% przysługuje pod warunkiem spełnienia następujących wymogów:

• zarówno kupujący jak i sprzedający w dacie transakcji są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi;
• zarówno kupujący jak i sprzedający złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Oświadczenie to musi zawierać następujące dane:
  • imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej sprzedającego oraz kupującego;
  • planowaną datę zawarcia umowy sprzedaży;
  • adres budynku, budowli lub ich części.

Autor: Mikołaj Przybył

doradca podatkowy nr 11542

www.bksc.pl