Prowadzenie działalności za pośrednictwem zagranicznej spółki osobowej - ostrzeżenie Szefa KAS

Szef Krajowej Administracji Skarbowej sprawując nadzór nad systemem stosowania przepisów o przeciwdziałaniu unikania opodatkowania, analizuje między innymi wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, przekazywane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Dotyczy to wniosków, w których elementy opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego uzasadniają przypuszczenie, że mogłyby one być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem przepisów klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. W przypadku uznania, że przedstawiany we wniosku schemat działania mógłby skutkować wszczęciem postępowania „klauzulowego" ze względu na występowanie przesłanki sztuczności działania, nakierowanego głównie na osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, Szef KAS wydaje opinię, która stanowi podstawę odmowy wydania przez Dyrektora KIS interpretacji indywidualnej.

Szef KAS zwraca uwagę na wnioski o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego kierowane przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, w których przedstawiany jest stan faktyczny, dotyczący posiadania zagranicznego zakładu w formie spółki osobowej, wskazujący w opinii Szefa KAS na możliwość zastosowania przepisów o przeciwdziałaniu unikaniu opodatkowania.

Polecamy: INFORLEX Księgowość i Kadry

Opisywany przez wnioskodawców zespół czynności polega na zaistnieniu następujących elementów:

1. osoba fizyczna, będąca polskim rezydentem podatkowym (np. prowadząca działalność w zakresie świadczenia usług niematerialnych) przystępuje, jako wspólnik ponoszący ograniczoną odpowiedzialność, do spółki nieposiadającej osobowości prawnej (spółka osobowa) mającej siedzibę za granicą, której struktura odpowiada formie prawnej spółki komandytowej,
2. przyjęciu założenia zgodnie z którym uczestnictwo w spółce osobowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego w kraju siedziby, skutkuje powstaniem zagranicznego zakładu osoby fizycznej [1],
3. twierdzeniu, że zagraniczna spółka osobowa prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu analogicznych usług niematerialnych, w szczególności na rzecz podmiotów polskich,
4. wynagrodzenie zagranicznej spółki osobowej poddawane jest opodatkowaniu w państwie, w którym została utworzona, na zasadzie osiągania dochodów z działalności gospodarczej za pośrednictwem zakładu w tym państwie [2].

Uproszczony schemat zasadniczego modelu działania:

Szef KAS zwraca uwagę, że w przypadku zakładania zagranicznych spółek kapitałowych Minister Finansów wydał już Ostrzeżenie nr 3 przed optymalizacją podatkową z wykorzystaniem spółek zagranicznych z uwagi na przepisy dotyczące tzw. miejsca zarządu [3].

Optymalizacja podatkowa z wykorzystaniem spółek zagranicznych - ostrzeżenie MF

Szef KAS zaznacza, że w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie dokonuje weryfikacji prawdziwości twierdzeń formułowanych przez zainteresowanych w opisie stanu faktycznego lub w opisie zdarzenia przyszłego. Przedstawiane więc we wnioskach o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego założenia o powstaniu zagranicznego zakładu, z uwagi na uczestnictwo w spółce osobowej (punkt 2 powyżej) lub twierdzenie o prowadzeniu przez zagraniczną spółkę osobową działalności gospodarczej (punkt 3 powyżej) mogą być jednak następczo weryfikowane pod kątem zgodności z rzeczywistością w procedurze kontrolnej.

W konsekwencji, w przypadku takiej weryfikacji wdrożonych dotychczas struktur okazać się może, że zagraniczna spółka osobowa, w której wspólnikiem jest osoba fizyczna, będąca polskim rezydentem podatkowym, nie posiadała substratu materialnego na terenie państwa swojej rejestracji, który uprawniał do zastosowania regulacji prawnych dotyczących zagranicznego zakładu, ani tym bardziej nie świadczyła fizycznie usług z terytorium tego państwa.

Jednak nawet w przypadku, gdy przedstawiony schemat wykorzystania zagranicznej spółki osobowej odpowiada rzeczywistości, konieczna jest analiza, czy nie stanowi on niedozwolonego unikania opodatkowania.

Należy zwrócić uwagę, że na sztuczny sposób działania wskazywać może przypisywanie spółce transparentnej podatkowo (opodatkowanej na poziomie wspólników) dochodu generowanego wyłącznie lub głównie z działalności gospodarczej prowadzonej faktycznie przez jej wspólnika. Zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej przesłanką do stwierdzenia sztuczności działania jest bowiem angażowanie podmiotów pośredniczących pomimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego. Wskazany schemat działania może być wykorzystywany, w opinii Szefa KAS, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z przepisami Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polegającej na doprowadzeniu do podwójnego nieopodatkowania dochodów.

Uznanie przychodów zagranicznej spółki osobowej za dochody osoby fizycznej osiągnięte za pośrednictwem zakładu skutkuje odstąpieniem od ich opodatkowania, z zastrzeżeniem jedynie możliwości przyjęcia ich wartości dla celów ustalenia stawki podatku od pozostałych dochodów tej osoby fizycznej (tzw. metoda zwolnienia z progresją - art. 27 ust. 8 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub - w przypadku, gdy stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje metodę zaliczenia proporcjonalnego - możliwością skorzystania przez podatnika z tzw. ulgi abolicyjnej określonej w art. 27g wskazanej Ustawy, efektywnie skutkującej rezultatem odpowiadającym zastosowaniu metody wyłączenia z progresją. Jednocześnie w państwie, w którym utworzona została spółka osobowa i powstał „zagraniczny zakład" – będący teoretyczną konstrukcją międzynarodowego prawa podatkowego – dochód ten podlega niskiemu, preferencyjnemu opodatkowaniu lub w ogóle nie podlega takiemu opodatkowaniu.

W opinii Szefa KAS w przypadku wykorzystania omawianego schematu działania można stwierdzić istnienie uzasadnionego przypuszczenia możliwości zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania - z zastrzeżeniem, że ocena taka następuje wyłącznie na podstawie ogólnego opisu działania przedstawianego przez zainteresowanego we wniosku o wydanie interpretacji.

Osoby składające wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej, zawierające opisany schemat działania, powinny liczyć się zatem z odmową wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Identyfikacja zastosowania tego schematu w rozliczeniach podatkowych może skutkować wszczęciem postępowania, w tym na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących przeciwdziałania unikaniu opodatkowania.

Przypisy:

[1] Patrz przykładowo: art. 5 umowy z dnia 7 stycznia 1994 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu lub art. 5 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

[2] Patrz odpowiednio art. 7 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazanych w przypisie 1.

[3] Dostępne pod adresem: http://www.mf.gov.pl/ministerstwo-finansow/wiadomosci/ostrzezenia-i-wyjasnienia-podatkowe