Nowy JPK_VAT - mapowanie powiązań niezbędne dla znacznika „TP”

I. Uwagi ogólne

W dniu 1 października 2020 r., weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (dalej rozporządzenie)., które to m.in. w art. 10 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia przewiduje obowiązek wykazywania różnego rodzaju oznaczeń w nowym pliku JPK_VAT (przypominając, deklaracje VAT oraz dotychczasowy plik JPK_VAT zastąpiono rozbudowanymi plikami JPK, tj. JPK_V7M i JPK_V7K), w tym m.in. znacznika „TP” .

Autopromocja

II. Przesłanki stosowania oznaczenia „TP”

Oznaczenie „TP” stosujemy do transakcji sprzedaży w przypadku istnienia powiązań, między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą^[1], o których mowa w art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT. Z kolei powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT są powiązaniami w rozumieniu przepisu art. art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT i odpowiednio przepisu art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Co do zasady transakcjami sprzedaży do jakich zastosowanie znajdzie kod „TP” to: dostawa towarów, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz eksport towarów, jak również świadczenie usług na terytorium kraju oraz eksport usług.

III. Powiązania w rozumieniu ustaw dochodowych (ustawy o PIT, ustawy o CIT)

W następstwie, celem prawidłowego stosowania oznaczenia „TP”, konieczne jest dokonanie analizy poszczególnych transakcji sprzedaży pod kątem ewentualnych powiązań, czyli relacji, opisanych przez postanowienia ustawy o PIT/ustawy o CIT. Analiza może okazać się problematyczna, zwłaszcza wobec faktu, że katalog możliwych powiązań jest bardzo szeroki.

Mianowicie, w świetle przepisu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT oraz zbliżonego treścią przepisu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, definicja „podmioty powiązane” oznacza:

Autopromocja

Szkolenie:
Jak się przygotować do najnowszej wersji KSeF?

Sprawdź

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

– ten sam inny podmiot lub

Autopromocja

Sprawozdanie finansowe 2024
Przykłady, schematy, tabele, wzory

Sprawdź

– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub

Autopromocja

Jak przygotować się do zmian 2025.
Podatki. Rachunkowość. ZUS

Sprawdź

d) podatnika i jego zagraniczny zakład^[2]

Co należy rozumieć przez wyrażenie „wywiera znaczący wpływ”? Odpowiedź znajdziemy w przepisach  art. 23m ust. 2 ustawy o PIT oraz art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, zgodnie z którymi rozumie się przez to następujące sytuacje:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

IV. Powiązania rodzinne – krewni, powinowaci do drugiego stopnia – omówienie z przykładami

1. Uwagi ogólne

Analiza powiązań rodzinnych, celem ustalenia, czy przy danej transakcji należy stosować oznaczenie „TP”, wiąże się z koniecznością zdobycia informacji o osobistych konotacjach, nawet przy niewielkich transakcjach sprzedaży. W przypadku jednoosobowej działalności gospodarczej, sytuacja wydaje się mniej skomplikowana. Wystarczy bowiem poddać analizie, pod kątem powiązań - transakcje sprzedażowe między przedsiębiorcą, a podmiotem, na rzecz którego sprzedaż jest dokonywana.

W podmiotach korporacyjnych należy weryfikować możliwość powiązań na wielorakich płaszczyznach, m.in. na poziomie zarządów/rad nadzorczych, czy na poziomie pracowników wywierających znaczący wpływ, w rozumieniu ustaw dochodowych, na funkcjonowanie podmiotu, np. Dyrektor sprzedaży, Główna księgowa, Radca prawny.

1. 2. Stopnie pokrewieństwa/powinowactwa przy oznaczeniu „TP”

Omawiane powiązania rodzinne winny być analizowane wyłącznie do drugiego stopnia pokrewieństwa i powinowactwa.

Krewni do II stopnia: syn, córka, matka, ojciec, dziadek, babcia, wnuki, brat, siostra.

Powinowaci do II stopnia: teść, teściowa, zięć, synowa, szwagier, szwagierka.

Przykład krewnych, których nie uwzględniamy: bratanek, siostrzenica, gdyż są krewnymi III stopnia.

Należy pamiętać, że stosunek powinowactwa nie ustaje wraz z ustaniem małżeństwa, z wyjątkiem gdy doszło do jego unieważnienia. W następstwie była teściowa, teść, szwagier są dalej powinowatymi.

1. 3. Przykłady zastosowania oznaczenia „TP”

• Jedyny Prezes Zarządu spółki X która w październiku 2020 r. sprzedała towary o łącznej wartości 5000 zł netto spółce Y, ma byłego teścia w spółce Y, który w tej spółce jest jej jedynym udziałowcem.

W takiej sytuacji mamy do czynienia z powiązaniem poprzez powinowactwo I stopnia między jedynym członkiem zarządu spółki X i byłym teściem (powinowactwo nie ustaje po ustaniu małżeństwa), będącym jedynym udziałowcem spółki Y. Prezes zarządu wywiera znaczący wpływ na spółkę X (posiada 100 % głosów w Zarządzie). Były teść wywiera znaczący wpływ na spółkę Y (posiada 100 % udziałów w kapitale spółce Y).

A co w sytuacji, w której ww. powiązanie rodzinne występowałoby na linii Główny Księgowy spółki X – jedyny udziałowiec spółki Y?

•  Mianowicie, Główny księgowy spółki X która w październiku 2020 r. sprzedała towary o łącznej wartości 5000 zł netto spółce Y, ma byłego teścia w spółce Y, który w tej spółce jest jej jedynym udziałowcem.

Czy w takim przypadku można uznać, że Główny Księgowy wywiera znaczący wpływ na spółkę X? Niniejsza kwestia winna być oceniana indywidualnie, niemniej istnieje możliwość, że analiza doprowadzi do uznania, że Główny Księgowy ma faktyczną zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych w spółce X. W takiej sytuacji, wobec faktu powinowactwa I stopnia, sprzedaż na rzecz spółki Y winna być oznaczona w rejestrze VAT jako TP.

• Jedynym Prezesem Spółki X jest Pani Monika. Spółka ta sprzedała w październiku 2020 r. towary do Spółki Y. Z kolei w Spółce Y większościowym udziałowcem, posiadającym 75 % kapitału zakładowego jest spółka Z, w której to z kolei akcjonariuszem posiadającym 35% akcji jest mąż Pani Moniki.

W takiej sytuacji sprzedaż na rzecz Spółki Y winna być oznaczona „TP”, gdyż akcjonariusz, będący mężem Prezesa spółki X, wywiera znaczący wpływ na spółkę Z i w następstwie wywiera, znaczący wpływ na spółkę Y, wobec faktu, że spółka Z jest większościowym udziałowcem spółki Y, nabywającej towary od spółki X.

Ocena powiązań winna się odbywać każdorazowo na moment dostawy towarów lub wykonania usługi, względnie otrzymania zaliczki bądź przedpłaty w przypadku tzw. faktur zaliczkowych.

V. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i import usług dotyczące spółki matki należy oznaczać "TP"

Wydawać by się mogło, że kod „TP” jako kod tzw. procedury będzie mieć zastosowanie tylko w przypadku transakcji sprzedaży na rzecz podmiotu powiązanego. Jednakże lektura wyjaśnień „pytań i odpowiedzi do nowego JPK_VAT” MF oraz rozporządzenia nakazywałaby oznaczać tym kodem również specyficznie rozliczane – w ramach odwrotnego obciążenia – transakcje zakupowe dla których podatnikiem jest nabywca.

Mowa tu o wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów na terytorium kraju, imporcie towarów rozliczanym metodą uproszczoną, imporcie usług jak i dostawie towarów dla której podatnikiem jest nabywca. W transakcjach tych bowiem nabywca towaru rozpoznaje (rozlicza) podatek VAT należny (jak również VAT naliczony). Rozporządzenie z kolei w § 10 ust. 1 i 4 nakazuje stosować m.in. oznaczenia dotyczące poszczególnych transakcji w zw. z rozliczeniem podatku VAT należnego (a nie tylko sprzedaży). Dlatego też dla tych transakcji również musimy badać powiązania z podmiotem zagranicznym od którego nastąpiło nabycie towaru lub usługi.

Na marginesie wskazujemy na pewną niekonsekwencję Ministra Finansów, który w przypadku takich samych transakcji (WNT, import towarów z uproszczeniem celnym, import usługi i dostawa, dla której podatnikiem jest nabywca) nie wymaga oznaczania kodem GTU – pomimo, że kody GTU związane są również z rozliczeniem VAT należnego.

VI. Rekomendacje

Jak wynika z powyższego, kwestie powiązań osobowych, wymagają dokonania analizy prywatnego życia m.in. pracowników, którzy wywierają znaczący wpływ na dany podmiot. Pytania dotyczące pokrewieństwa, powinowactwa, nie są standardowymi w kontekście katalogu danych z art. 22 (1) § 1 i 3 KP. Niemniej podstawa ich uzyskaniu wydaje się możliwa, zgodnie z treścią art. 22 (1) § 4 KP, umożliwiającego uzyskanie przez pracodawcę „innych danych osobowych” gdy jest to niezbędne do spełnienia obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Natomiast, przepisem prawa w rozumieniu ww. artykuły 22 (1) § 4 KP, byłby przepis art. 32 ustawy o VAT odsyłający w kwestii badania powiązań do ustaw dochodowych. Jednocześnie, z ww. podstaw prawnych należy wywieść prawo pracodawcy do przetwarzania tychże danych osobowych zgodnie z zasadami RODO. Oczywiście nie ma potrzeby by pracodawca zbierał tego rodzaju dane (m.in. o pokrewieństwie, powinowactwie do II stopnia) w przypadku wszelkich pracowników.

W następstwie, wydaje się zasadne przeprowadzenie mapowania stanowisk/działów i w oparciu o tego rodzaju analizę zdefiniowanie osób, które wywierają znaczący wpływ na funkcjonowanie podmiotu. W następstwie wobec tychże osób winna być przeprowadzona np. ankieta obejmująca pytania dotyczące m.in. pokrewieństwa, powinowactwa, pełnienia funkcji kierowniczych w innych spółkach, posiadania udziałów/ akcji w innych spółkach na poziomie co najmniej 25%, zwłaszcza w kontekście stałych kontrahentów pracodawcy.

Powyższe oznacza, iż nowe reguły mogą spotkać się w ogromną ilością problemów praktycznych, na które każdy przedsiębiorca musi być przygotowany.

Kinga Masilunas, radca prawny
Łukasz Jankowski, doradca podatkowy nr 13312
w BG TAX & LEGAL