Nowa hala produkcyjna w miejscu starej (niezamortyzowanej) – skutki podatkowe
W pierwszej kolejności należy rozważyć, czy Firma X będzie mogła odnieść w poczet kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną część wartości środka trwałego. Wnioskując a contrario z art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT), straty w środkach trwałych w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych z art. 16h ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.
Jednocześnie w myśl art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.
Tym samym straty powstałe w wyniku likwidacji środków trwałych, które nie utraciły przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności mogą być zaliczone do kosztów. Jako że w niniejszej sytuacji likwidacja następuje w związku z budową w tym miejscu nowej hali produkcyjnej wskazane powyżej wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów nie znajdzie zastosowania.
Modelowo wymienione wyżej straty w środkach trwałych są potrącalne w kosztach uzyskania przychodów na zasadzie właściwej kosztom pośrednim (dzień poniesienia – art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT), oczywiście nie wcześniej niż moment likwidacji środka trwałego.
Ustalenie stawki i metody amortyzacji
Czy można zaliczyć do kosztów niezamortyzowaną wartość zlikwidowanych środków trwałych
Należy jednak zauważyć, że w orzecznictwie organów podatkowych bywał wyrażany pogląd, iż sposób ujęcia w kosztach uzyskania przychodów straty z tytułu niezamortyzowanego środka trwałego jest zależny od tego czy likwidacja będzie związana z wytworzeniem nowego środka trwałego.
W myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.
Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT kosztem wytworzenia jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.
Oznacza to, iż do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się modelowo ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem. Przyjmując powyższy pogląd, w sytuacji gdy rozbiórka hali produkcyjnej jest konieczna dla wytworzenia przez Firmę X nowego środka trwałego, niezamortyzowana część wartości tej hali mogłaby zostać zaliczona do wartości początkowej nowego środka trwałego i podlegać zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne na zasadach określonych w art. 16h – 16i ustawy o CIT.
Jednakże obecnie w orzecznictwie organów podatkowych dominuje odmienny pogląd, zgodnie z którym wartości początkowej nowego środka trwałego nie zwiększa niezamortyzowana część wartości początkowej zlikwidowanego budynku. „Wartość ta jako strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego – stanowi koszt uzyskania przychodu jednorazowo” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 października 2009 r., IPPB1/415-684/09-2/AM ).
Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 24 sierpnia 2011 roku (ILPB4/423-176/11-2/ŁM) wskazał, że na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie ma uzasadnienia do podatkowego rozliczenia nieumorzonej wartości zlikwidowanego środka trwałego poprzez jej zaliczenie do wartości początkowej budowanego nowego obiektu.
W opinii organu podatkowego „środek ten podlega bowiem odrębnej amortyzacji, której podstawą naliczania jest wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 16 ust. 4 ustawy. W szczególności wartość niedokonanych w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dotyczących likwidowanego środka trwałego nie może być utożsamiana z „rzeczowymi składnikami majątku” użytymi do wykonania nowego środka trwałego (surowcami, materiałami). Likwidowany środek trwały nie jest bowiem „wykorzystany” w toku budowy nowego środka trwałego ale jego likwidacja uniemożliwia prowadzenie procesu budowy”(bardzo podobnie: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 2011.07.20, ILPB4/423-136/11-2/MC, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 2011.02.07, IPPB1/415-1062/10-2/JB, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 2010.03.16, IBPBI/2/423-1602/09/BG).
Niedokonane odpisy amortyzacyjne likwidowanego środka trwałego nie powinny wpływać na wartość początkową zupełnie innego obiektu, który zostanie posadowiony w miejscu, gdzie uprzednio znajdował się likwidowany obiekt.
Likwidacja istniejącej hali produkcyjnej służy jedynie udostępnieniu przestrzeni, na której zostanie wybudowana nowa hala, natomiast proces amortyzacji starej hali zakończy się wraz z jej likwidacją i w tym momencie poprzednia inwestycja powinna zostać rozliczona poprzez jednorazowe ujęcie niezamortyzowanej wartości starej hali w kosztach uzyskania przychodów na zasadach właściwych kosztom pośrednim.
Należy zwrócić także uwagę na fakt, że Firma X wyburzyła większą część starej hali, pozostawiając jednakże niewielką część tych zabudowań. Nie dochodzi więc do zupełnej likwidacji poprzedniego środka trwałego, pewne jego elementy zostają wykorzystane do wytworzenia nowego środka trwałego (nowej hali).
W takich przypadkach (tj. niezupełnej likwidacji starego środka trwałego) należy ocenić proporcję wykorzystywanych do nowego środka trwałego elementów w stosunku do likwidowanej części. Jeżeli wykorzystywane w nowej hali elementy mają śladowe znaczenie dla nowej budowli a zdecydowana większość starej hali została zlikwidowana, zasadne będzie rozliczenie niezamortyzowanej części starej hali poprzez zaliczenie jej jednorazowo w poczet kosztów uzyskania przychodów.
© Materiał chroniony prawem autorskim - wszelkie prawa zastrzeżone. Dalsze rozpowszechnianie artykułu za zgodą wydawcy INFOR PL S.A.
Komentarze(0)
Pokaż:
NajnowszePopularneNajstarsze