Utrata statusu podatnika VAT przez niewypłacalnego dłużnika nie blokuje wierzycielowi korekty VAT

Teza wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (pierwsza izba) z 8 maja 2019 r. w sprawie C‑127/18 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Nejvyšší správní soud (najwyższy sąd administracyjny, Czechy) postanowieniem z 18 stycznia 2018 r., które wpłynęło do Trybunału 16 lutego 2018 r., w postępowaniu: A–PACK CZ s.r.o. przeciwko Odvolací finanční ředitelství:

Artykuł 90 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, takim jak rozpatrywane w postępowaniu głównym, które przewidują, że podatnik nie może dokonać korekty podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności przez dłużnika kwoty należnej z tytułu transakcji podlegającej temu podatkowi, jeżeli dłużnik ten nie jest już podatnikiem VAT.

Polecamy: Biuletyn VAT

Polecamy: VAT 2019. Komentarz

Upadłość klienta, brak zapłaty a możliwość korekty podstawy opodatkowania w ramach ulgi na złe długi

Spółka czeska A–PACK CZ jest podatnikiem VAT, której jeden z klientów, spółka Delpharmea Nutraceuticals, a.s., był objęty postępowaniem upadłościowym od  27 maja 2009 r. i ostatecznie utracił status podatnika VAT 3 listopada 2011 r.

Klient ten nie zapłacił spółce A–PACK CZ należności z tytułu opodatkowanych VAT dostaw towarów i świadczenia usług zrealizowanych od 30 października 2008 r. do 2 lutego 2009 r. Z tego powodu spółka A–PACK CZ skorygowała podstawę opodatkowania VAT o kwotę tych niezapłaconych należności w ramach obowiązującej w Czechach (a także w Polsce) ulgi na tzw. złe długi.

Czeski urząd skarbowy 17 kwietnia 2012 r. zakwestionował tą korektę na tej podstawie, że art. 44 ust. 3 czeskiej ustawy o VAT nie pozwala na dokonanie korekty kwoty podatku, jeżeli dłużnik przestał być podatnikiem VAT.

A–PACK CZ odwoływała się od decyzji urzędu skarbowego do kolejnych instancji, aż sprawa trafiła do najwyższego sądu administracyjnego Czech (Nejvyšší správní soud).

Sąd ten uznał, że warunek dotyczący utrzymania statusu podatnika dłużnika przewidziany w art. 44 ust. 3 czeskiej ustawy o VAT jest sprzeczny z art. 90 dyrektywy 2006/112, ponieważ może on uniemożliwiać przeprowadzenie korekty podstawy opodatkowania podatnika będącego wierzycielem, przy czym nie byłoby to uzasadnione niepewnością związaną z ostatecznym charakterem niewywiązania się z płatności.

W tej sytuacji Nejvyšší správní soud (najwyższy sąd administracyjny) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

„1)      Czy art. 90 ust. 2 dyrektywy [2006/112], przy uwzględnieniu zasady neutralności podatkowej i zasady proporcjonalności, można interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie są uprawnione do tego, by na zasadzie odstępstwa ustanawiać takie warunki, które w konkretnych przypadkach wyłączają możliwość obniżenia podstawy opodatkowania w razie częściowego lub zupełnego braku zapłaty ceny?

2)      Jeśli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca, to czy w sprzeczności z celem art. 90 dyrektywy [2006/112] pozostaje taki przepis prawa krajowego, który uniemożliwia podatnikowi VAT dokonanie korekty VAT w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstał wskutek podlegającej opodatkowaniu transakcji w stosunku do innego podatnika, który za tę transakcję zapłacił jedynie w części bądź wcale i który następnie przestał być podatnikiem VAT?”.

Przepisy - Dyrektywa VAT i czeska ustawa o VAT

Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dyrektywa VAT):

Art. 73: „W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia”.

Art. 90: „1. W przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

2. W przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności państwa członkowskie mogą odstąpić od zastosowania ust. 1”.

Art. 273: „Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskimi przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te w wymianie handlowej między państwami członkowskimi nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic.

Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3”.

Czeska ustawa o VAT - ustawa nr 235/2004 o podatku od wartości dodanej:

Art. 44 ust. 3 (dotyczący korekty kwoty podatku związanego z wierzytelnościami dłużnika, w stosunku do którego toczy się postępowanie upadłościowe):

„Wierzyciel może dokonać korekty kwoty podatku należnego, najwcześniej w roku podatkowym, w którym zostały spełnione warunki określone w ust. 1. Nie można dokonać korekty […] w przypadku, gdy dłużnik przestał być podatnikiem”.