Różnice kursowe – kiedy uwzględniać kurs faktycznie zastosowany

Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 9 września 2011 r. (nr ILPB4/423-195/11-4/ŁM) wydanej w imieniu Ministra Finansów.

Ceny towarów w obcej walucie

Sprawa dotyczyła spółdzielni, która zajmuje się działalnością handlową i wykonuje transakcje z kontrahentami zagranicznymi.

Do obsługiwania tych transakcji służy jej rachunek walutowy. Wpływają nań środki pieniężne (w walucie obcej), uzyskane w zamian za sprzedany towar. Na rachunku występują też rozchody, które są następstwem transakcji zakupowych. Nie dochodzi natomiast do wymiany waluty na złotówki.

Władze spółdzielni postanowiły wyjaśnić, jak wyceniać walutę dla celów podatkowych w momencie, w którym waluta wpływa na rachunek. Dla uzyskania oficjalnego stanowiska organów podatkowych spółdzielnia wystąpiła o interpretację do Dyrektora IS w Poznaniu. Już po uruchomieniu postępowania interpretacyjnego spółdzielnia poinformowała, że rozlicza różnice kursowe według tzw. metody podatkowej, czyli zgodnie z art. 15a ustawy o CIT (metodą alternatywną jest tzw. metoda bilansowa). 

Następnie przedstawiła stanowisko, wedle którego środki pieniężne otrzymane z tytułu sprzedaży winny być wyceniane według faktycznie zastosowanego kursu waluty, tj. kursu kupna banku, w którym spółdzielnia posiada rachunek.

Zdaniem autora wniosku, powinien to być kurs kupna, wskazany w tabeli kursów, obowiązującej w banku w dnia wpływu waluty. Uzupełniając swoje stanowisko, spółdzielnia odwołała się do regulacji dotyczących przypadków szczególnych, kiedy kurs kupna znacząco odbiega od kursu średniego NBP. Zwróciła uwagę, że – w takich sytuacjach – właściwe jest stosowanie tego właśnie kursu średniego.

Różnice kursowe od środków własnych

Po rozpatrzeniu wniosku dyrektor uznał, że stanowisko spółdzielni było prawidłowe, choć w uzasadnieniu dodał kilka stwierdzeń, które je uściślały. Dodał też trochę wywodów o charakterze ogólnym, które pominiemy w omówieniu, bo tylko pośrednio dotyczyły kwestii poruszonej przez spółdzielnię. 

Sposób, w jaki spółdzielnia przedstawiła stan faktyczny oraz sformułowała pytanie sugeruje, że przedmiotem jej zainteresowania była wycena walut dla określania tzw. różnic kursowych od środków własnych – a więc różnic związanych ze zmianą kursu między dniem, w którym waluta wpływa na rachunek i dniem, w którym następuje rozchód.

Są to różnice, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT (różnice wynikające ze wzrostu wartości waluty, zaliczane do przychodów) i art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT (różnice wynikające ze spadku wartości waluty, zaliczane do kosztów). 

Dyrektor IS potwierdził, że wyceny środków walutowych - na potrzeby obliczania powyższych różnic - dokonuje się według tzw. kursu faktycznie zastosowanego. Kurs ten stosuje się zarówno w momencie wpływu waluty na rachunek, jak i w momencie rozchodu.

Co to jest kurs faktycznie zastosowany? Organ podatkowy przypomniał, że ustawa o CIT nie zawiera odpowiedniej definicji. W świetle wykładni językowej nie można go wiązać wyłącznie z kursem zrealizowanym, a więc stosowanym przy wymianie walut na złote.

Ujemne różnice kursowe

Dodatnie różnice kursowe

Kurs faktycznie zastosowany, czyli bankowy

O kursie faktycznie zastosowanym można mówić także wtedy, kiedy nie dochodzi do wymiany walut – będzie to tzw. kurs bankowy.

Po dokonaniu tych wstępnych konstatacji, dyrektor IS odniósł się bezpośrednio do pytania postawionego przez wnioskującą spółdzielnię. Przyznał jej rację, że – w momencie, kiedy następuje wpływ waluty związany ze sprzedażą towarów – kursem faktycznie zastosowanym jest kurs kupna banku prowadzącego rachunek walutowy spółdzielni.

Dodajmy, że w momencie, kiedy następuje rozchód waluty związany z dokonywaniem zakupów, jej wartość powinna być wyceniana według bankowego kursu sprzedaży.

Może się jednak zdarzyć, że podatnik nie może stosować kursów faktycznie zastosowanych, rozumianych jak powyżej. Z taką sytuacją mamy do czynienia wtedy, gdy np. korzysta z banku zagranicznego, który nie ogłasza kursów do przeliczania złotego. Podatnik może wówczas zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania operacji na rachunku walutowym.

Kurs średni NBP ma znaczenie w innym jeszcze przypadku – kiedy bankowy „kurs faktycznie zastosowany” znacząco od niego odbiega. Jak przypomniał dyrektor, odpowiednia reguła została zawarta w art. 15a ust. 5 ustawy o CIT.

Dotyczy ona sytuacji, w której różnica między kursem faktycznie zastosowanym i kursem średnim NBP (z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego operację) przekracza 5% kursu NBP.

Organ podatkowy może wówczas wezwać strony umowy do korekty kursu lub wyjaśnienia przyczyn, dla których rozbieżność jest tak duża. Jeżeli podatnik nie skoryguje kursu, ani też nie wyjaśni rozbieżności, organ podatkowy sam określi kurs wyceny waluty, „opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski”.  

Piotr Kaim jest doradcą podatkowym