Kody (oznaczenia) w nowym JPK VAT - stosowanie, problemy, wyjaśnienia

• Jakie powiązania należy oznaczyć w nowym JPK kodem TP
• Kiedy oznaczenie MPP należy stosować w ewidencji
• Jakie kody zastosować w ewidencji przy dostawie samochodu firmowego
• Jakie transakcje związane z nieruchomościami należy oznaczać kodem GTU_10
• Czy faktury dokumentujące WNT lub import usług powinny być oznaczane w ewidencji sprzedaży kodami GTU
• Czy również sprzedaż okazjonalna, niestanowiąca przedmiotu działalności podatnika, powinna być oznaczana kodami GTU
• Czy w ewidencji trzeba będzie wpisywać kod GTU, gdy na fakturze dokumentującej świadczenie kompleksowe będą wymienione świadczenia poboczne, które powinny mieć oznaczenie
• Czy świadczenie usług spedycyjnych trzeba oznaczyć symbolem GTU_13
• Jak zdefiniować usługi niematerialne podlegające oznaczeniu GTU_12
• Czy oznaczenie EE dotyczy każdej usługi elektronicznej, telekomunikacyjnej i nadawczej czy tylko usługi transgranicznej

Zasady stosowania kodów reguluje rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług.
W rozporządzeniu tym przewidziano dla ewidencji:

• sprzedaży - kody GTU, transakcyjne, oznaczenie dowodów sprzedaży,
• zakupów - kody transakcyjne oraz oznaczenie dowodów zakupów.

W przypadku kodów GTU ustawodawca posługuje się starą PKWiU, CN oraz opisem. Powstaje pytanie, czy podatnik ma prawo do wystąpienia o wiążącą informację stawkową (WIS), jeśli od tego zależy właściwe przyporządkowanie towaru do oznaczenia GTU?
Niestety nie, mimo, że zgodnie z art. 42b ust. 4 ustawy o VAT wniosek o wydanie WIS może zawierać żądanie sklasyfikowania towaru albo usługi na potrzeby stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, innych niż dotyczące określenia stawki podatku.

Z art. 42a pkt 2 ustawy o VAT wynika, że w WIS można sklasyfikować towar tylko według CN i PKOB. Ma się to zmienić od 2021 r. Trwają prace nad projektem ustawy zmieniającej, która ma wprowadzić taką możliwość.

Polecamy: VAT 2020. Komentarz

Polecamy: Biuletyn VAT

Jakie powiązania należy oznaczyć w nowym JPK kodem TP

Kod TP ma być stosowany w ewidencji sprzedaży w przypadku istniejących powiązań między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą. Nie są to dowolne powiązania, ale te wskazane w art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, czyli relacje między podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Według tych przepisów podmioty powiązane to:

1) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

2) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

• ten sam inny podmiot lub
• małżonek, krewny albo powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

3) spółka niemająca osobowości prawnej i jej wspólnicy, lub

4) podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółka kapitałowa wchodząca w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Natomiast przez wywieranie bezpośredniego wpływu rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

• udziałów w kapitale lub
• praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących albo zarządzających, lub
• udziałów albo praw do udziału w zyskach bądź majątku albo ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Pokrewieństwo i powinowactwo do drugiego stopnia

Pokrewieństwo do drugiego stopnia	Powinowactwo do drugiego stopnia
Ojciec i matka	Teść i teściowa
Dziadek i babcia	Zięć i synowa
Dzieci	Brat męża, siostra męża, brat żony, siostra żony
Wnuki	Żona brata, mąż siostry
Rodzeństwo

Przykład
Janina Kowalska prowadzi biuro rachunkowe, w którym rozlicza m.in. jednoosobową firmę swojego zięcia. Od 1 października będzie musiała w ewidencji sprzedaży fakturę wystawioną dla firmy zięcia oznaczyć również kodem TP.

Przykład
Spółka jawna sprzedała w październiku samochód firmowy jednemu ze wspólników, co udokumentowała fakturą. W ewidencji taka faktura musi mieć oznaczenie TP.

Ocena powiązań ma się odbywać każdorazowo na moment dostawy towarów lub wykonania usługi, względnie otrzymania zaliczki bądź przedpłaty w przypadku tzw. faktur zaliczkowych.

Warto też mieć na uwadze, że w przypadku ewidencji zakupów nie nałożono obowiązku wykazywania tych powiązań. Kody TP stosujemy tylko w ewidencji sprzedaży. Prawdopodobnie ustawodawca uznał, że w niektórych "podejrzanych" transakcjach chodzi zwykle o zaniżenie VAT należnego.

Ważne
Dla stosowania kodu TP nie ma znaczenia, czy podmioty powiązane są zobowiązane do sporządzania dokumentacji cen transferowych i czy sprzedawca szacuje podstawę opodatkowania na podstawie art. 32 ustawy o VAT. Znaczenie ma tylko fakt, czy to powiązanie występuje.

Kiedy oznaczenie MPP należy stosować w ewidencji

Oznaczenie MPP jest jedynym oznaczeniem, które będziemy stosowali zarówno w ewidencji sprzedaży, jak i w ewidencji zakupów. Jak podkreśla MF, oznaczenie to stosujemy, gdy istnieje obowiązek zapłaty w MPP. Decydującym kryterium jest przede wszystkim kwota brutto na fakturze, która musi przekraczać 15 000 zł. Ponadto płatność musi dotyczyć dostawy towarów lub usług, które są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT. MPP nie stosujemy, gdy strony stosują potrącenia na podstawie art. 488 k.c.

Ważne
O obowiązku stosowania MPP nie decyduje to, czy na fakturze jest oznaczenie "mechanizm podzielonej płatności", ale to, czy w danym przypadku jest obowiązek stosowania podzielonej płatności.

Także fakt, że sprzedawca zapomniał o oznaczeniu faktury, nie zwalnia nabywcy ani z obowiązku takiej płatności, ani z dokonania stosownego oznaczenia w JPK.

Przykład
Faktura dotyczy sprzedaży towarów z załącznika nr 15 do ustawy o VAT na kwotę brutto 14 000 zł, ale sprzedawca zawarł na tej fakturze oznaczenie "mechanizm podzielonej płatności". Mimo to w ewidencji zarówno u sprzedawcy, jak i u nabywcy nie należy wpisywać oznaczenia MPP.

Przykład
Faktura dokumentuje sprzedaż towarów spoza załącznika nr 15 do ustawy o VAT na kwotę brutto 16 000 zł, ale sprzedawca zawarł na tej fakturze oznaczenie "mechanizm podzielonej płatności". Mimo to w ewidencji zarówno u sprzedawcy, jak i u nabywcy nie należy wpisywać oznaczenia MPP.

Przykład
Faktura dokumentuje sprzedaż towarów z załącznika nr 15 do ustawy o VAT na kwotę brutto 16 000 zł, ale sprzedawca nie zawarł na tej fakturze oznaczenia "mechanizm podzielonej płatności". Mimo to w ewidencji zarówno u sprzedawcy, jak i u nabywcy należy wpisać oznaczenie MPP.

Jakie kody zastosować w ewidencji przy dostawie samochodu firmowego

Sposób oznaczenia zależy od tego, na jakich zasadach dokonywana jest sprzedaż. Gdy będą to zasady ogólne (VAT od całej podstawy opodatkowania), w ewidencji sprzedaży należy wpisać kod GTU_07. Natomiast gdy dostawa zostanie opodatkowana od marży, to sprzedawca powinien stosować zarówno kod GTU_07, jak i kod transakcyjny MR_UZ. W obu przypadkach może być jeszcze obowiązek stosowania kodu TP, gdy sprzedaż będzie miała miejsce między podmiotami powiązanymi (zob. pyt. 1).

Nie trzeba będzie natomiast wpisywać oznaczenia MPP, gdyż samochody nie są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT.

Natomiast nabywca samochodu nie stosuje żadnych z wymienionych kodów w ewidencji zakupów.

Oznaczenie MR_UZ dotyczy dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, opodatkowanej na zasadach marży zgodnie z art. 120 ustawy o VAT. Natomiast kod GTU_07 ma zastosowanie do oznaczenia dostaw pojazdów oraz części samochodowych o kodach wyłącznie CN 8701-8708 oraz CN 8708 10. Pod tymi numerami CN są wymienione samochody do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

Obowiązek stosowania kodów do towarów używanych potwierdził MF odpowiadając na pytanie podatnika:

Czy GTU należy oznaczać także sprzedaż używanych towarów, co do których wymagane jest zastosowanie tych kodów?

Tak. Oznaczenia mają również zastosowanie do towarów używanych.

Ponadto jak potwierdza MF, do jednej faktury można wpisywać kilka kodów, w tym GTU. Nie będzie to powodowało obowiązku wpisywania kilkakrotnie tej samej faktury, aby zastosować wymagane oznaczenia.

Gdy natomiast samochód będzie wycofywany z firmy i przekazywany na cele osobiste, to firma powinna zastosować tylko oznaczenie WEW dla dokumentu, na podstawie którego dokonuje wpisu. Nie stosujemy wtedy kodów GTU i transakcyjnych. Jak czytamy w objaśnieniach MF:

Oznaczenia dostaw towarów i świadczenia usług GTU nie dotyczą zbiorczych informacji o sprzedaży nieudokumentowanej fakturami (także w sytuacji, gdy w danym okresie wystąpiło tylko jedno takie przekazanie).

---

Jakie transakcje związane z nieruchomościami należy oznaczać kodem GTU_10

Oznaczenie GTU_10 jest stosowane w przypadku dostawy budynków, budowli i gruntów. Trzeba też mieć na uwadze, że dostawa towarów to nie tylko "sprzedaż" w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Pamiętajmy bowiem, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. To oznacza, że kod ten stosujemy do oznaczenia sprzedaży, leasingu finansowego czy ustanowienia użytkowania wieczystego budynków, budowli i gruntów.

Dostawa towaru może zatem mieć miejsce nawet wówczas, gdy nie wiąże się to z przeniesieniem własności w sensie prawnym. Istotne jest bowiem faktyczne władztwo nad rzeczą - tzw. własność ekonomiczna. Przykładowo w wyroku WSA we Wrocławiu z 9 lipca 2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 400/13) wskazano, że w przypadku budynku wzniesionego przez dzierżawcę, mimo że na podstawie prawa cywilnego mamy do czynienia z przeniesieniem własności gruntu i budynku, jednak na podstawie przepisów o VAT nie ma dostawy budynku, gdyż władztwo ekonomiczne nad budynkiem nadal pozostaje u dzierżawcy.

Powstaje pytanie, czy należy stosować kod GTU_10, gdy sprzedawany jest lokal. Nieruchomości lokalowe z punktu widzenia prawa cywilnego czy budowlanego stanowią części budynków. W rozporządzeniu, które określa zakres stosowania kodów, ustawodawca nie posługuje się pojęciem części budynku, jak to czyni np. w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w którym mowa jest o tym, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części. Wobec tego sprzedawca nie powinien być zobowiązany do stosowania kodu GTU_10 do dostawy lokali. MF nie wypowiedziało się na ten temat.

Poza tym warto pamiętać, że oznaczenie GTU_10 dotyczy tylko dostawy budynków, budowli i gruntów, a nie np. najmu czy dzierżawy, które są przecież usługami. Wskazany symbol nie odnosi się także np. do usług budowlanych.

Ważne
Symbolu GTU_10 nie stosujemy do usług najmu ani do usług budowlanych.

Dodatkowo trzeba pamiętać i o tym, że nawet podatnik VAT może w pewnych sytuacjach sprzedać swoją prywatną nieruchomość, która nie jest związana z działalnością, i tu także nie wykazuje się tej transakcji w nowym JPK, a tym samym nie stosuje kodu GTU_10.

Czy faktury dokumentujące WNT lub import usług powinny być oznaczane w ewidencji sprzedaży kodami GTU

Z tytułu WNT, importu usług, czyli od zakupów, VAT należny rozlicza nabywca i wykazuje go w ewidencji sprzedaży. Natomiast kody GTU dotyczą dostawy bądź świadczenia usług. Stąd pojawia się wątpliwość, czy obowiązek stosowania kodów dotyczy też podmiotu, który jest podatnikiem z tytułu danej transakcji, a nie jest dostawcą lub usługodawcą.

Więcej przemawia za tym, że podatnik powinien stosować oznaczenia GTU jedynie do krajowych i transgranicznych dostaw towarów, ale dokonanych przez siebie jako podatnika. Obowiązek umieszczania oznaczeń wystąpi zatem także przy eksporcie, WDT oraz przy tzw. eksporcie usług. W tym ostatnim przypadku nie ma znaczenia fakt, że są to transakcje, dla których miejsce opodatkowania nie znajduje się na terytorium kraju. Dlatego w ewidencji sprzedaży nie oznaczamy WNT, importu usług kodami GTU.

Stanowisko to potwierdza również MF.

Przykład
Polska spółka świadczy usługi transportowe na rzecz podatników niemieckich. Czasem musi korzystać z usług niemieckich podwykonawców. Z tego tytułu rozlicza import usług. Od 1 października w ewidencji sprzedaży faktury wystawione na rzecz niemieckich kontrahentów będą miały oznaczenie GTU_13. Natomiast przy fakturach od zagranicznych kontrahentów, na podstawie których spółka rozlicza import usług, nie będzie wpisywała tego kodu.

Czy również sprzedaż okazjonalna, niestanowiąca przedmiotu działalności podatnika, powinna być oznaczana kodami GTU

Ani okoliczność, że sprzedaż danych towarów ma tylko charakter incydentalny, ani fakt, że nie są to towary nowe, nie powodują, że podatnik jest zwolniony z obowiązku stosowania kodów. Poza tym z punktu widzenia konieczności stosowania kodów GTU nie ma znaczenia to, czy dany podmiot prowadzi działalność produkcyjną czy handlową (tj. produkuje towary czy tylko je odsprzedaje). Gdy sprzedaż jest dokumentowana fakturą stosujemy kody GTU w w ewidencji sprzedaży.

Przykład
Sprzedaż telefonów komórkowych nie stanowi przedmiotu działalności firmy, ale zdarza się, że sprzedaje ona używane telefony komórkowe, które podlegały wymianie, m.in. swoim pracownikom. Czy od 1 października taka sprzedaż powinna być oznaczona kodem GTU_06?

Tak, jeśli sprzedaż jest dokumentowana fakturą. Kodem GTU_06 powinna być oznaczona dostawa urządzeń elektronicznych oraz części i materiałów do nich, wyłącznie określonych w poz. 7-9, 59-63, 65, 66, 69 i 94-96 załącznika nr 15 do ustawy o VAT. Są tam wymienione m.in. telefony komórkowe, w tym smartfony.
Gdy sprzedaż jest ewidencjonowana tylko na podstawie raportu kasowego lub dokumentu wewnętrznego, nie należy wpisywać kodu GTU.

Czy w ewidencji trzeba będzie wpisywać kod GTU, gdy na fakturze dokumentującej świadczenie kompleksowe będą wymienione świadczenia poboczne, które powinny mieć oznaczenie

O tym, czy należy stosować kod GTU w przypadku świadczenia kompleksowego, decyduje świadczenie główne. To właśnie to świadczenie wyznacza zasady rozliczania VAT dla takiej transakcji (stawka VAT, obowiązek podatkowy, zasady wystawienia faktury). Tak samo będzie z kodami.

Naprawa samochodu. Przykładem takiego świadczenia jest naprawa samochodu. W ewidencji sprzedaży dane o dostawie pojazdów oraz części samochodowych o kodach wyłącznie CN 8701-8708 oraz CN 8708 10 powinny mieć oznaczenie GTU_07. Usługi naprawy nie są oznaczone kodem GTU.

Powszechnie przyjmuje się jednak, że w razie naprawy samochodu z wykorzystaniem zakupionych dla niego części ma miejsce kompleksowa usługa naprawy. W takim przypadku nie wystąpi dostawa części wykorzystanych do naprawy, bo ich wartość stanowi element kalkulacyjny usługi naprawy pojazdów. Jest tak nawet wtedy, gdy na fakturze jest wyszczególniona ich cena. Dlatego takiej faktury nie trzeba oznaczać w nowym pliku JPK_VAT w polu GTU_07.

Transport zakupionych towarów. Z podobną argumentacją można spotkać się w odniesieniu do oznaczania usługi transportowej kodem GTU_13, gdy wchodzi w skład świadczenia kompleksowego, gdzie pierwszoplanową rolę odgrywa sprzedaż towarów czy ich montaż. Wtedy ma ona charakter pomocniczy i drugoplanowy.

Czy świadczenie usług spedycyjnych trzeba oznaczyć symbolem GTU_13

Nie. Oznaczenie to dotyczy tylko świadczenia usług transportowych i gospodarki magazynowej - sekcja H PKWiU 2015, symbole ex 49.4, ex 52.1. Tymczasem spedycja stanowi pojęcie szersze niż sam transport, bo oprócz transportu obejmuje też usługi zarządzania przesyłką, czyli jej nadanie oraz odbiór. Istotą spedycji jest bardziej organizacja przemieszczenia towarów niż sam transport. W usłudze spedycyjnej występują zatem usługi, których głównym celem jest pełna obsługa ładunku. Usługi spedycyjne są klasyfikowane pod numerem PKWiU 52.2.

Jak zdefiniować usługi niematerialne podlegające oznaczeniu GTU_12

Oznaczenie GTU_12 dotyczy różnych usług o charakterze niematerialnym. Są to wyłącznie usługi:

• doradcze,
• księgowe,
• prawne,
• zarządcze,
• szkoleniowe,
• marketingowe,
• firm centralnych (head offices),
• reklamowe,
• badania rynku i opinii publicznej,
• w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych.

Z jednej strony jest to katalog zamknięty, z drugiej - zapewne często pojawią się wątpliwości, czy dana usługa spełnia przesłanki dla uznania jej za wymienioną w przepisie rozporządzenia. Zapewne o konieczności raportowania usług niematerialnych (w zamyśle ustawodawcy) zdecydował fakt, że jest to pewien obszar ryzyka - chodzi tu o kontrowersje związane z dokumentowaniem usług niematerialnych w celu odliczenia VAT czy zaliczenia wydatków do kosztów (i przy okazji również o to, że przy usługach niematerialnych zdarzają się puste faktury itp.).

MF odpowiadając na pytanie podatnika o definicję tych usług wskazał, że można posłużyć się pomocniczo PKWiU, mimo że rozporządzenie nie wymienia tych numerów dla wskazanych usług. Przy definiowaniu usług niematerialnych pewną rolę może odegrać także praktyka z podatku dochodowego.

Trzeba jednak uważać, by nie wpaść w pułapkę związaną z przyzwyczajeniami, "rutyną" itp. Przykładowo w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT mowa jest o tym, że ze zwolnienia podmiotowego nie mogą korzystać usługi "w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego". Natomiast w rozporządzeniu dotyczącym JPK nie ma analogicznego wyjątku - zatem trzeba wykazać każde doradztwo.

Czy oznaczenie EE dotyczy każdej usługi elektronicznej, telekomunikacyjnej i nadawczej czy tylko usługi transgranicznej

Ustawodawca, wskazując, kiedy stosujemy kod EE, odniósł się do art. 28k ustawy o VAT, gdzie są określone zasady ustalania miejsca świadczenia usług elektronicznych, nadawczych i telekomunikacyjnych. To może sugerować, że kod EE ma zastosowanie tylko wtedy, gdy usługi te są świadczone na rzecz podmiotów zagranicznych. Ponadto art. 28k ustawy dotyczy tylko przypadków, gdy usługi te są świadczone na rzecz niepodatników, i jest tam mowa o limicie 42 000 zł. Zatem czy dopiero po przekroczeniu tego limitu należy wykazywać określone transakcje?

Z uzasadnienia do projektu rozporządzenia wynika, że:
Wprowadzenie tego wymogu ma na celu kontrolę, czy kwota, o której mowa w art. 28k ust. 2 ustawy o VAT została przekroczona, co w konsekwencji skutkuje zmianą klasyfikacji miejsca świadczenia takich usług.
To by oznaczało, że powinny być wykazywane usługi świadczone przez polskich podatników na rzecz osób, które nie są podatnikami i nie mają w Polsce siedziby ani miejsca zamieszkania, bez względu na ich wartość, czyli od początku ich świadczenia.

Analiza odpowiedzi na pytanie podatników prowadzi do wniosku, że MF zmieniło zdanie. Należy uznać, że oznaczenie EE ma zastosowanie także do refaktury przez pracodawcę na pracownika kosztów prywatnych rozmów. To oznacza, że takie oznaczenie muszą mieć również usługi świadczone na rzecz polskich podmiotów, które nie są podatnikami. Może to wypaczyć cel wprowadzenia tego oznaczenia.

Ponadto świadczenie tych usług między podatnikami zarówno krajowymi, jak i zagranicznymi również nie powinno mieć tego oznaczenia.

Podstawa prawna:

• § 10 i 11 rozporządzenie Ministra Inwestycji, Finansów i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług - Dz.U. z 2019 r. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. 2020 r. 1127

Łukasz Matusiakiewicz, radca prawny specjalizujący się w podatkach