| INFORLEX | GAZETA PRAWNA | KONFERENCJE | INFORORGANIZER | APLIKACJE | KARIERA | SKLEP
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > Podatki > VAT > Rozliczenia VAT > VAT od nieruchomości w firmie – sprzedaż, aport, wycofanie z działalności

VAT od nieruchomości w firmie – sprzedaż, aport, wycofanie z działalności

Sposób rozliczenia VAT od nieruchomości w firmie zależy przede wszystkim od sposobu jej nabycia, a następnie użytkowania. Często przy sprzedaży ma zastosowanie zwolnienie, ale nie można jednak stosować go automatycznie. Dokonując dostawy nieruchomości, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w ogóle podlega VAT. Następnie trzeba przystąpić do ustalania stawki VAT lub ewentualnego zwolnienia.

1. Czynności, których przedmiotem jest nieruchomość

Dla rozliczeń VAT nie tylko sprzedaż nieruchomości jest uznawana za dostawę towarów podlegającą VAT. Taki charakter ma również m.in. aport nieruchomości do spółki, wywłaszczenie. Jest tak pod warunkiem, że dostawca działa w charakterze podatnika.

1.1. Sprzedaż nieruchomości kupionej jako majątek firmowy

Jeżeli nieruchomość kupuje firma, to jej późniejsza sprzedaż zawsze stanowi dostawę towarów podlegającą VAT. Nie ma znaczenia, czy od jej nabycia przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia VAT. Może to mieć znaczenie ewentualnie przy ustaleniu prawa do zwolnienia (zob. pkt 2).

1.2. Sprzedaż nieruchomości wniesionej do działalności z majątku prywatnego

Jeżeli nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego małżonków, ale była wykorzystywana do działalności gospodarczej przez jednego z nich, to przy sprzedaży nieruchomości małżonek prowadzący działalność wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Będzie tak również, gdy podatnik wniósł do działalności swoją prywatną nieruchomość. Dokonując jej sprzedaży, nie może wystąpić jako prywatna osoba. Gdy nieruchomość była wykorzytywana do celów prywatnych, jej sprzedaż nie podlega VAT.

Polecamy: Biuletyn VAT

Polecamy: VAT 2019. Komentarz

Jak czytamy w piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 kwietnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.69.2019.2.MSO):

Właściwym, zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników, w przypadku, gdy dokonują sprzedaży towarów stanowiących część majątku osobistego tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Analizując powyższe, stwierdzić należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości zabudowanej drewnianym budynkiem mieszkalnym oraz budynkami niemieszkalnymi nie wskazuje, iż czynność ta wykonywana będzie przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawca wykorzystywał ww. budynki na cele osobiste (pobyty czasowe w ww. nieruchomości). Wykorzystywanie nieruchomości w taki sposób nie może być utożsamiane z wykorzystywaniem w ramach działalności gospodarczej.

1.3. Sprzedaż prywatnej nieruchomości użytkowanej do innych celów niż osobiste

Sprzedaż nieruchomości prywatnej może podlegać VAT, mimo że nie została wniesiona aportem lub wprowadzona do środków trwałych. Tak będzie np., gdy podatnik wynajmie nieruchomość spółce, której jest wspólnikiem lub udziałowcem. Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z 25 kwietnia 2019 r. (0114-KDIP1-1.4012.174.2019.1.MMA):

Użyczenie przez Wnioskodawcę Nieruchomości spółce cywilnej, w której sam jest jednym ze wspólników, choć nieodpłatne, stanowi w swej istocie - na tle okoliczności sprawy - świadomie podejmowane działania przez Zainteresowanego mające na celu wykorzystywanie przedmiotowej nieruchomości w celach gospodarczych.

Zatem wynikająca z opisanych wyżej działań Wnioskodawcy koncepcja wykorzystania nieruchomości poprzez użyczenie jej Spółce na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z której to Wnioskodawca będzie czerpał korzyści finansowe ze względu na bycie jednym ze wspólników Spółki) dowodzi, że zostały wykonane czynności, które świadczą o tym, że przyszły aport nieruchomości do tejże Spółki nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

W takich przypadkach późniejsza sprzedaż lub aport podlegają VAT.

1.4  Wniesienie aportem nieruchomości do spółki

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym uznawane jest za sprzedaż, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem. Wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością. Istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji. Jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Uwaga! Aport jest uznawany za dostawę towarów podlegającą VAT.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Definicje

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza tych definicji prowadzi do wniosku, że VAT podlega dostawa towarów wyłącznie wówczas, gdy czynność wykonuje podmiot, który działa w tym przypadku jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dlatego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna:

  • dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz
  • nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Dlatego nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty:

  • niebędące podatnikami podatku od towarów i usług lub
  • będące, co prawda, takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

Oznacza to, że wniesienie aportem nieruchomości z majątku prywatnego nie podlega VAT. Należy jednak wziąć pod uwagę aktywność wnoszącego aport w stosunku do tej nieruchomości. Jak czytamy w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 listopada 2016 r. (sygn. 0461-ITPP3.4512.495.2016.1.MZ):

(…) w analizowanej sprawie w celu dokonania wniesienia aportem nieruchomości do spółki prawa handlowego, Wnioskodawca pomimo, że nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, gdyż jak wynika z treści wniosku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wynajmował przez okres około roku lokale znajdujące się w nieruchomości będącej przedmiotem planowanego aportu. Zatem nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych i na własne potrzeby Wnioskodawcy, a czynność wniesienia jej aportem do spółki prawa handlowego stanowić będzie jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego, gdyż wykonywanie czynności najmu lokali w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wiąże się ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Natomiast wniesienie aportem nieruchomości, która stanowi majątek firmy, podlega opodatkowaniu jako normalna dostawa towarów (zob. pkt. 1.1. ).

1.5. Wydanie nieruchomości w związku z umorzeniem udziałów lub akcji

Umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do likwidacji pewnej partii lub wszystkich udziałów. W konsekwencji powoduje likwidację określonej części kapitału zakładowego albo samych udziałów, gdy umorzenie nie jest połączone z obniżeniem kapitału zakładowego (odbywa się z zysku). Może odbyć się bez wynagrodzenia. Udziałowiec, darując lub sprzedając swoje udziały, nie dokonuje dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy, ani świadczenia usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, na rzecz spółki. Ma to miejsce zarówno wtedy, gdy otrzymuje w zamian wynagrodzenie, jak i wtedy, gdy odbywa się to bez wynagrodzenia. Czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT.

Taki sam charakter ma umorzenie akcji, które także jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich akcji i sprowadza się do pozbawienia praw akcjonariusza ucieleśnionych w tych akcjach. Dlatego czynność ta również nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zarówno udziałowiec, jak i akcjonariusz, który przekazuje swoje udziały albo akcje na rzecz spółki w celu ich umorzenia, w ogóle nie rozliczają tej transakcji w VAT. Stanowisko to potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z 4 lutego 2016 r. (sygn. IBPP2/4512-904/15/WN).

Uwaga! Zarówno udziałowiec, jak i akcjonariusz, który przekazuje swoje udziały albo akcje na rzecz spółki w celu ich umorzenia, w ogóle nie rozliczają tej transakcji w VAT.

Problem z rozliczeniem umorzenia powstaje w spółce, gdy przekazuje ona wynagrodzenie udziałowcowi lub akcjonariuszowi. Nie rozlicza VAT, gdy wynagrodzenie ma formę pieniężną. Inaczej wygląda sytuacja, gdy przekazuje towary lub prawa majątkowe na rzecz udziałowca czy akcjonariusza, którego udziały lub akcje umorzono. Nie ma jednolitego stanowiska, jak takie przekazanie powinno zostać rozliczone w VAT. Zdaniem organów podatkowych i sądów spółka, przekazując towary lub prawa majątkowe, dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz udziałowca czy akcjonariusza.

Takie stanowisko zajął m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2019 r. (sygn. akt I FSK 1690/15), uznając, że:

(…) w sytuacji, gdy w zamian za zbyte przez wspólnika udziały, mające określoną wartość, w ramach instytucji umorzenia udziałów, spółka przekazuje wspólnikowi towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 u.p.t.u., to w ramach tej instytucji dochodzi do dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku 7 ust. 1 u.p.t.u. Dochodzi bowiem w tym przypadku do przeniesienia przez spółkę na rzecz wspólnika prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Przeniesienie to jest odpłatne, gdyż spółka uzyskuje w zamian udziały, które mają określoną wartość nie tylko nominalną. Nie ma przy tym znaczenia, że czynność ta odbywa się w ramach instytucji umorzenia udziałów.

Wprawdzie pojawiają się korzystne orzeczenia, ale NSA w wyroku z 26 stycznia 2018 r. (sygn. akt I FSK 609/16) uznał, że nie może przyjąć tez uchwały NSA z 16 listopada 2015 r. (sygn. akt I FPS 6/15), gdyż dotyczyła spółki kapitałowej, a przedmiotem sporu była spółka komandytowa.

Dlatego spółka, przekazując nieruchomość wspólnikowi w zamian za umorzone udziały lub akcje, rozlicza VAT od dostawy towarów, tak jakby dokonała jej sprzedaży.

1.6. Wycofanie nieruchomości z działalności

W sytuacji gdy przedmiotem dostawy są towary i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą tych towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynnością zrównaną z odpłatną dostawą towarów jest także przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

  1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
  2. wszelkie inne darowizny

jeżeli przysługiwało mu, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak z tego wynika, aby doszło do uznania czynności nieodpłatnego przekazania towarów za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

  • dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik VAT,
  • przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
  • przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar (lub jego części składowe), w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Zatem wycofanie z działalności gospodarczej nieruchomości i nieodpłatne przekazanie jej na cele prywatne będzie podlegało VAT, gdy od jej nabycia przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Przykład
Podatnik prowadził jednoosobową działalność i wykorzystywał prywatny lokal do tej działalności. Lokal stanowił środek trwały. Obecnie podatnik zamierza wycofać go z działalności. Ponieważ nie odliczył VAT od nabycia lokalu, jego wycofanie również nie podlega VAT.

1.7. Sprzedaż gruntu właścicielowi nakładów na budowę nieruchomości

Częste są przypadki, gdy najemca lub dzierżawca za zgodą właściciela gruntu buduje budynki. Następnie właściciel sprzedaje najemcy grunt. Przepisy Kodeksu cywilnego stanowią, że budynki posadowione na gruncie stanowią własność właściciela gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego na najemcę formalnie przechodzi w takiej sytuacji prawo własności budynków oraz innych obiektów wraz z gruntem.

Dla rozliczeń VAT sytuacja wygląda inaczej. Nie ma podstaw do przyjęcia, że właściciel gruntu dokona dostawy budynków, chociaż przeniesie ich własność - przenosząc na najemcę własność gruntu. Sprzedawca nie będzie w ekonomicznym posiadaniu budynków i innych obiektów przed dokonaniem sprzedaży gruntu.

Nie wystąpi dostawa towaru, jakim są budynki oraz inne obiekty, gdyż już wcześniej najemca (właściciel nakładów) mógł nimi dysponować jak właściciel.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owe prawo przysługiwało użytkownikowi od czasu powstania towarów, jakimi są budynki oraz inne obiekty. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych. Dlatego w takim przypadku nie zaistnieje jednocześnie dostawa budynków wraz z przeniesieniem na najemcę własności gruntu, na którym te budynki są posadowione. Zatem przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, w sytuacji gdy nabywcą jest właściciel nakładów. Taka dostawa jest opodatkowana stawką 23%.

1.8. Sprzedaż nieruchomości dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu

Jak wynika z definicji dostawy, ustanowienie użytkowania wieczystego to dostawa towaru podlegająca opodatkowaniu VAT (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT). Ta sytuacja nie budzi obecnie żadnych wątpliwości. Problem powstaje, gdy nieruchomość jest zbywana dotychczasowemu użytkownikowi. Z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy wynika, że sprzedaż tego prawa podlega VAT. Należy jednak rozróżnić sytuacje, gdy użytkownik wieczysty sprzedaje swoje prawo innemu podmiotowi i działa w tym przypadku jako podatnik VAT. Taka transakcja podlega opodatkowaniu i przyjmuje się, że użytkownik wieczysty dokonał dostawy nieruchomości.

Inaczej wygląda sytuacja, gdy jednostka samorządu lub Skarb Państw, które ustanowiły użytkowanie wieczyste, sprzedają nieruchomość na rzecz dotychczasowego użytkownika. Taka transakcja nie podlega VAT. Wynika to z faktu, że już raz została dokonana dostawa podlegająca opodatkowaniu VAT. Skoro użytkownik nabył prawo do rozporządzania nieruchomością jak właściciel, to nie może to mieć miejsca drugi raz. Zasada ta ma zastosowanie, gdy użytkowanie wieczyste zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r., czyli w okresie, kiedy ustanowienie użytkowania wieczystego nie podlegało VAT.

Jednak w przypadku przekształcenia użytkowania ustanowionego od maja 2004 r. w prawo własności sprawa nie jest tak oczywista. Mimo że władztwo nad nieruchomością zostało już przekazane, jednak zdaniem organów podatkowych należna od użytkownika wieczystego kwota za nabycie prawa własności gruntu podlega opodatkowaniu VAT jako równoważna odpłatności za ustanowione wcześniej prawo użytkowania wieczystego.

Również w orzecznictwie przeważa pogląd, że od opłat ponoszonych z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności należy odprowadzić VAT. Przykładem są m.in. najnowsze wyroki (zob. wyrok NSA z 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1444/16).

1.9. Wywłaszczenie nieruchomości

Zasady wywłaszczania gruntów reguluje art. 112 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Według tych regulacji wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy. Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw (art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Zapłata odszkodowania następuje jednorazowo, w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu podlega wykonaniu lub stała się ostateczna (art. 132 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Podobne zapisy zawiera art. 12 ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Wywłaszczenie następuje nie na podstawie umowy cywilnoprawnej, ale decyzji organu administracji. W zamian za pozbawienie praw do nieruchomości poszkodowany otrzymuje od Skarbu Państwa odszkodowanie.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują specjalne przypadki, kiedy dochodzi do dostawy towarów. Ma to miejsce również wtedy, gdy następuje przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, czyli np. wywłaszczenie (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

To oznacza, że jeśli dostawy dokonuje osoba działająca w charakterze podatnika lub która wykorzystywała zbywaną nieruchomość do działalności, to wywłaszczenie podlega VAT jak normalna sprzedaż. Gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość stanowiąca majątek prywatny, czynność taka nie stanowi dostawy podlegającej VAT.

25 maja została wydana decyzja o wywłaszczeniu zabudowanego gruntu, do którego spółka posiadała prawo własności. Czynność ta podlega VAT, ale może korzystać ze zwolnienia, gdy spółka spełnia warunki.

25 maja została wydana decyzja o wywłaszczeniu gruntu, który Jan Kowalski odziedziczył i nie wykorzystywał w działalności gospodarczej, tylko w celach prywatnych. Czynność ta nie podlega VAT.

Czytaj także

Narzędzia księgowego

POLECANE

WYWIADY, RELACJE, WYDARZENIA

reklama

Ostatnio na forum

Jednolity Plik Kontrolny

Eksperci portalu infor.pl

Krzysztof Jan Majczyk

Ekonomista, prawnik, doradca podatkowy, publicysta

Zostań ekspertem portalu Infor.pl »