Refaktura dla podmiotu powiązanego - limit kosztów obowiązuje

Zdaniem ekspertów cała sprawa nie jest jednoznaczna. – Z jednej strony uważam, że gdy pierwotnym dostawcą usługi jest podmiot niepowiązany z jej odbiorcą, a cena jest rynkowa, to beneficjent refaktury nie powinien być zmuszany do stosowania limitu kosztowego. Został on przecież wprowadzony po to, aby przeciwdziałać pomniejszaniu dochodów przez zawyżanie kosztów usług niematerialnych przez podmioty powiązane – mówi Maciej Kacymirow, doradca podatkowy w kancelarii Greenberg Traurig Grzesiak.

Z drugiej strony – jak przyznaje ekspert – taka wykładnia pozwoliłaby bez problemu uniknąć skutków regulacji obowiązujących od 2018 r. Wystarczyłoby refakturować wszystkie usługi niematerialne świadczone w ramach grupy kapitałowej przez dodatkowy podmiot pośredniczący (niepowiązany), aby ich beneficjenci zaliczali wydatki z tego tytułu do kosztów bez żadnych limitów.

– Gdyby więc przyjąć, że samo refakturowanie pozwala uniknąć limitu kosztowego, to w praktyce art. 15e ustawy o CIT mógłby stać się martwy – zwraca uwagę Maciej Kacymirow.

Podkreśla jednak, że przepisy są wadliwie skonstruowane, przez co bardzo trudno interpretować je w sposób, który godziłby słuszne interesy zarówno podatników, jak i fiskusa.

NOWOŚĆ na Infor.pl: Prenumerata elektroniczna Dziennika Gazety Prawnej KUP TERAZ!

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Problematyczne usługi niematerialne

To kolejny już problem związany z art. 15e ustawy o CIT, obowiązującym od 2018 r. Ograniczył on możliwość zaliczania do kosztów podatkowych wydatków na zakup usług niematerialnych (np. doradczych, reklamowych, zarządczych) od podmiotów powiązanych.

Od 2018 r., jeśli przekroczą one 3 mln zł w skali roku, podatnik może zaliczyć nadwyżkę do kosztów podatkowych jedynie do wysokości 5 proc. podatkowej EBITDA.

Resort finansów od początku nie ukrywał, że chce w ten sposób zapobiec nieuczciwej optymalizacji podatkowej, polegającej na zawyżaniu przez polskie firmy kosztów zakupu usług niematerialnych od podmiotów powiązanych, w tym głównie z innych krajów Unii Europejskiej.

Pozwalało to znacząco obniżyć CIT do zapłaty w naszym kraju, albo nawet całkowicie go uniknąć.

Gdyby przyjąć, że samo refakturowanie pozwala uniknąć limitu kosztowego, to w praktyce art. 15e ustawy o CIT mógłby stać się martwy.

Kłopotliwy wyjątek

Wyjątki od konieczności stosowania limitu kosztowego są wymienione w art. 15e ust. 11 ustawy o CIT. Jeden z nich (pkt 2) dotyczy „kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług”.

Chodzi o przepis dotyczący refakturowania. Mówi on, że „w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.

I tu właśnie powstała wątpliwość – który podmiot uczestniczący w refakturowaniu nie ma obowiązku stosowania limitu kosztowego: czy ten, który kupił usługę od podmiotu niezależnego i refakturuje ją dalej na podmiot powiązany, czy również beneficjent, który ostatecznie z refakturowanej usługi korzysta.

Podatnicy uważają, że oba podmioty mogą odstąpić od limitu kosztowego.

Refaktura w praktyce

Takiego zdania była również spółka z grupy kapitałowej zajmującej się działalnością deweloperską. Zawarła ona umowę z podmiotem powiązanym na zakup usług marketingowo-reklamowych. Z umowy wynikało, że usługodawca może kupować takie usługi na rynku i refakturować je na spółkę.

Spółka chciała całą tę kwotę zaliczać do kosztów uzyskania przychodu. Powołała się na art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT i na tej podstawie uznała, że limit kosztowy nie obejmuje żadnych wydatków, które są refakturowane.

Spółka zwróciła też uwagę na cel wprowadzenia art. 15e ustawy o CIT – przeciwdziałanie niedozwolonym optymalizacjom podatkowym. Podkreślała, że jej to nie dotyczy, bo faktury będą odzwierciedlać wartość rynkową usług marketingowo-reklamowych. Nie dojdzie więc do nieuzasadnionego ekonomicznie transferu zysków pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Dodatkowym argumentem miała być też interpretacja z 16 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.45.2018.2.PS). Dyrektor KIS potwierdził w niej, że „koszty usług o charakterze niematerialnym, które są nabywane od niepowiązanych podmiotów trzecich, a następnie refakturowane na podmiot powiązany, są również dla tego ostatniego podmiotu usługami, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT.”

Tylko ten, kto odprzedaje

Tym razem jednak dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał inaczej (interpretacja z 2 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP2-3.4010.138.2018.1.MC). Stwierdził, że zarówno z art. 28 dyrektywy VAT, jak i z art. 8 ust. 2a polskiej ustawy o VAT wynika, że wyjątek od stosowania limitu kosztowego dotyczy jedynie kosztów usług refakturowanych na inne podmioty. Skoro spółka nie refakturuje usług na nikogo innego, a tylko sama jest ich beneficjentem, to art. 15 ust. 11 pkt 2 ustawy o CIT nie ma do niej zastosowania – stwierdził dyrektor KIS.

Odwołał się również do objaśnień zamieszczonych na stronie Ministerstwa Finansów. Napisano w nich, że „limitowaniu nie podlegają koszty (…) usług refakturowanych przez podatnika; chodzi o usługi nabyte we własnym imieniu, lecz na rachunek innego podmiotu powiązanego”.

To niejedna interpretacja niekorzystna dla podatników w tej kwestii. Podobnie dyrektor KIS uznał 28 czerwca br. (nr 0111-KDIB2-3.4010.112.2018.1.KB), 25 czerwca br. (nr 0111-KDIB2-3.4010.105.2018.2.LG) i 5 lipca br. (nr 0111-KDIB1-2.4010.204.2018.1.AW).

Tak samo odpowiedziało MF na pytanie DGP. Resort wyjaśnił, że limitu kosztowego nie muszą stosować podmioty powiązane, który czynnie refakturują koszt usługi na inny podmiot z grupy. Przykładem jest np. zakup usługi niematerialnej przez centrum usług wspólnych od podmiotu niepowiązanego i dalsza refaktura na centra regionalne, które z kolei refakturują usługę na spółki krajowe. W takim wypadku limitu nie stosowałoby żadne z tych centrów, a jedynie finalny odbiorca usługi – wynika ze stanowiska Ministerstwa Finansów.