Zastosowanie klauzuli unikania opodatkowania przez organy podatkowe

W polskim prawie podatkowym nie było dotychczas instytucji prawnej uprawniającej do kwestionowania na gruncie przepisów prawa podatkowego transakcji, które są w prawdzie zgodne z przepisami, ale tak ukształtowane, żeby osiągnąć efekt podatkowy inny niż założył to sobie ustawodawca. Tym samym, poprzez wprowadzenie klauzuli przeciwko opodatkowaniu, administracja podatkowa wyposażona została w uprawnienia do analizy transakcji między podmiotami, w obowiązujących strukturach podatkowych, pod względem ich zgodności z celami przepisów prawa podatkowego.

Autopromocja

Przypomnijmy, że próba wprowadzenia przedstawianego rozwiązania do Ordynacji podatkowej miała miejsce w 2003 roku. Jednakże Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 11 maja 2004 r, sygn. akt K 4/03, uznał, że regulacje prawne zawarte w art. 24b § 1 Ordynacji podatkowej są niezgodne z konstytucją.

Autopromocja

Szkolenie:
Podatki i rachunkowość w budownictwie i deweloperce

Sprawdź

Ponowne wprowadzenie klauzuli, tym razem udane, ma na celu uniemożliwienie podatnikom działań, które, chociaż legalne, zmierzają tylko do obniżenia opodatkowania, co w konsekwencji wpływa na uszczuplenie możliwości finansowych budżetu państwa.

Co do zasad stosowania klauzuli przez organy podatkowe, będą one miały prawo do oceny skutków podatkowych poszczególnych czynności podatnika. Oznacza to, że w praktyce klauzula stanowić będzie narzędzie do walki z transakcjami obniżającymi zobowiązania podatkowe.

Autopromocja

Szkolenie: Jak przygotować się do KSeF?

Sprawdź

Sztuczne działania podatników zostaną wyeliminowane

Autopromocja

Jak przygotować się do zmian 2025.
Podatki. Rachunkowość. ZUS

Sprawdź

Uzasadnienie wprowadzenia nowej regulacji sprowadza się do stwierdzenia, że we wszystkich gospodarkach rynkowych unikanie opodatkowania wymusza jego zwalczanie. W związku z tym mechanizmy związane z globalizacją działań w tym obszarze oraz podatkowe rozwiązania prawne występujące w różnych krajach powodują konieczność podjęcia działań legislacyjnych celem ochrony interesów finansowych państwa. Dodatkowo, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, które miały pobudzać aktywność gospodarczą i wzrost gospodarczy, nie powinny umożliwiać nabywania korzyści umownych w postaci uniknięcia lub zmniejszenia podatku ani też stosowania innych strategii stanowiących nadużycia, które udaremniają osiągnięcie celów podatkowych poszczególnych państw poprzez uszczuplenie dochodów.

Z powyższego wynika, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowią skutecznego rozwiązania do efektywnego przeciwdziałania w zakresie ich regulacji.

Polecamy: Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania – praktyczny poradnik

Komisja Europejska w zaleceniu z 28 stycznia 2016 r., nr 2016/136, w sprawie wdrażania środków przeciwdziałających nadużyciom postanowień konwencji podatkowych wskazuje, że w wyniku erozji bazy podatkowej i przerzucania zysków, sugeruje się wprowadzenie instrumentu klauzuli ogólnej przeciwdziałającej unikaniu opodatkowania opartego na tzw. teście celu głównego transakcji lub przedsięwzięć. Przy tym, szczególną uwagę należy zwrócić na umowy agencyjne i wykorzystywanie szczególnych wyjątków od definicji „stałego zakładu” jako najczęściej stosowanej strategii służącej sztucznemu unikaniu statusu stałego zakładu podlegającego opodatkowaniu w danym państwie.

Tym samym wprowadzenie regulacji prawnych, o których tutaj mowa, ma swoją logikę. Należy jednak zwrócić uwagę, że organy administracji podatkowej będą miały do czynienia z oceną działań mających na celu uchylanie się od opodatkowania, co nie podlega kwestionowaniu zasadności tych czynności, ale także z oceną działań, które prowadzą do zmniejszenia opodatkowania przy wykorzystaniu dopuszczonych przez system prawny regulacji podatkowych, czyli z tzw. optymalizacją podatkową.

Czy klauzula obejścia prawa podatkowego zakończy erę optymalizacji podatkowej?

Wato też zauważyć, że wykorzystanie ulg i preferencji podatkowych, a także forma i siedziba prowadzenia działalności gospodarczej może być uznana przez organ podatkowy za inną korzyść podatkową.

Dopuszczalność i akceptowalność takich rozwiązań stanowi zagadnienie do szerszej dyskusji. Jednakże za przykład stosowania klauzuli unikania opodatkowania niech posłuży fakt odmowy wydania interpretacji indywidualnej przez Izbę Skarbową w Warszawie, w sprawie dotyczącej darowizny w najbliższej rodzinie, dla której ustawodawca przewidział zwolnienie podatkowe, że takie działanie może być potraktowane jako obejście prawa podatkowego. Wynika to ze stanowiska jakie zajęła Izba Skarbowa w Warszawie odmawiając wydania interpretacji w zakresie tego, czy do darowizny ma zastosowanie klauzula, rekomendując podatnikowi wystąpienie o opinię zabezpieczającą. Koszt takiej opinii wynosi 20.000 tys. zł.

Stanowisko Izby Skarbowej potwierdziło Ministerstwo Finansów w swoim komunikacie, stwierdzając, iż „Przesądzenie, czy w danym stanie faktycznym ma lub będzie mieć zastosowanie klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania może nastąpić tylko w dedykowanym postępowaniu w sprawie o wydanie opinii zabezpieczającej albo w postępowaniu podatkowym”.

W założeniu klauzula miała mieć zastosowanie w stosunku do oceny zdarzeń gospodarczych na dużą skalę finansową, ale jak się okazuje, niekoniecznie tak będzie.

Kwestionując sposób działania danego podmiotu, organ administracji podatkowej będzie musiał wykazać celowość jego działania jako ukierunkowanego jedynie na korzyść podatkową oraz wykazać brak gospodarczego uzasadnienia podjętych działań. Ponadto, organ podatkowy, podważając poszczególne transakcje, musi ocenić czy na gruncie zobowiązań podatkowych występuje nadużycie regulacji prawa.

Zastosowanie powyższego rozwiązania powodować będzie zapewne różnego rodzaju kontrowersje na tle interpretacji prawa podatkowego.

Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania w polskim prawie podatkowym

Nadmienić należy, że w innych krajach Unii Europejskiej klauzula unikania opodatkowania ma zastosowanie głównie w sprawach o większym znaczeniu finansowym. W Polsce jednak może się okazać, tak jak to wynika z opisanego przypadku dotyczącego darowizny, że stosowanie klauzuli może mieć szerszy kontekst. Istnieje więc realna obawa poprawności oceny działań podatnika. Ponadto może to naruszać zasadę pewności prawa.

Zdaniem Ministerstwa Finansów zakres stosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania nie został określony, a także nie została ona wprowadzona wyłącznie z myślą o spółkach działających w ramach ponadnarodowych korporacji.

Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania – jak się zabezpieczyć przed jej zastosowaniem

Pozostaje mieć nadzieję, że organy podatkowe będą korzystały z powyższej regulacji w sposób uzasadniony, przejrzysty, obiektywny i niezależny. Tym bardziej, że Komisja Europejska w swoich zaleceniach stwierdza, że aby zapewnić dobre funkcjonowanie rynku wewnętrznego, konieczny jest skuteczny system podatkowy. Bazy podatkowe nie mogą ulegać erozji w skutek niezamierzonego nieopodatkowania i nadużyć. W tym celu ważne jest, żeby stosowane przez państwa członkowskie rozwiązania były zgodne z przyjętymi standardami, obowiązującymi w całej Unii, co ma zapewnić pewność prawa podatnikom oraz administracji podatkowej.

Autor: Rafał Mikołajewski, prawnik, doradca podatkowy