Tematy - Unikanie podwójnego opodatkowania, CIT - rozliczenia - INFOR.PL

Podatnicy CIT są zobowiązani do samodzielnego obliczenia wysokości podatku oraz jego uiszczenia bez wezwania organu w określonym terminie. Ustawa o CIT nakazuje wpłatę podatku już w trakcie trwającego roku podatkowego poprzez zapłatę zaliczek. W tym zakresie przewidziano dwa okresy za które możliwa jest ich wpłata: miesiące lub kwartały.

Pod koniec czerwca 2017 r. weszły w życie dwa rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie określenia wzoru uproszczonego sprawozdania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych tj. CIT-TP oraz od osób fizycznych tj. PIT-TP. Wyjaśniamy kto i kiedy musi składać te sprawozdania.

Głośno swego czasu było o „Ostrzeżeniu Ministerstwa Finansów przed optymalizacją podatkową z wykorzystaniem spółek zagranicznych z uwagi na przepisy dotyczące tzw. miejsca zarządu”. W związku z tym przyjrzyjmy się dokładniej stanowi prawnemu w zakresie występowania lub nie obowiązku podatkowego w Polsce dla nierezydentów.

Obowiązek podatkowy wynikający z tytułu umowy zlecenia z obywatelem innego państwa nieposiadającym certyfikatu rezydencji zależy od długości pobytu zleceniobiorcy na terytorium Polski. Różna jest zarówno zasada opodatkowania jak i obowiązki informacyjne zleceniodawcy.

Wynagrodzenia wypłacane przez spółkę polskiego prawa prokurentowi rezydentowi podatkowemu w Hiszpanii będą podlegały opodatkowaniu tylko w Hiszpanii. Spółka powinna jednak sporządzić i przekazać prokurentowi, jak i urzędowi skarbowemu, informację PIT-8C.

Sejm przyjął ustawę o ratyfikacji konwencji, która ma uniemożliwiać optymalizacje podatkowe wielkim korporacjom. Chodzi o konwencję Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties (MLI), którą podpisało już ponad 100 państw. W przypadku Polski zakłada ona zmianę zawartych przez nasz kraj 78 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Emerytura z Polski przysługująca rezydentowi podatkowemu w Belgii podlega opodatkowaniu tylko w Belgii. Wyjątek stanowi opodatkowanie emerytury osoby niebędącej obywatelem belgijskim otrzymywanej z tytułu pracy na rzecz państwa polskiego.

Rządowy projekt zmian, nad którym trwają prace w Sejmie, zakłada zmianę w sposobie opodatkowania w Polsce osób zarabiających za granicą. Chodzi o metodę wyliczania podatku w taki sposób, aby nie doszło do podwójnego opodatkowania. Polacy zarabiający za granicą nie chcą wierzyć, że fiskus szykuje zmiany w opodatkowaniu ich dochodów.

Dochód uzyskany tytułem świadczenia chorobowego w Norwegii przez polskiego rezydenta jest zwolniony z opodatkowania w Polsce. Ma on jednak wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce, tj. należy uwzględnić ten dochód do ustalenia stopy procentowej, według której polski rezydent powinien obliczyć podatek należny od dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu.

Ministerstwo Finansów uspokaja, że przyjęcie tzw. konwencji MLI nie zmieni sposobu rozliczania podatków przez Polaków mieszkających i żyjących za granicą, w tym w Wielkiej Brytanii. Osoby te nie będą objęte opodatkowaniem w Polsce odnośnie swoich dochodów uzyskanych poza Polską. MLI to konwencja, która ma uniemożliwiać optymalizacje podatkowe wielkim korporacjom.

Obecnie zatrudnianie cudzoziemców jest jednym z popularniejszych sposobów pozyskiwania pracowników, szczególnie do prac sezonowych, ale również do realizacji specjalistycznych projektów. Trudno sobie dzisiaj wyobrazić, aby takie gałęzie gospodarki jak rolnictwo, budownictwo, usługi związane z utrzymaniem czystości, gastronomia, ale także IT mogły prawidłowo funkcjonować, rozwijać się bez pracy cudzoziemców. W kontekście warto mieć na uwadze, że zatrudnianie cudzoziemców ma swoje konsekwencje podatkowe.

Emerytura (renta) wypłacana z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec podlega opodatkowaniu tylko w Niemczech i tym samym nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Przez długie lata polskie organy podatkowe stały na stanowisku, że niepobranie podatku lub zastosowanie niższej stawki, jeżeli wynikało to z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, możliwe było pod warunkiem przedstawienia certyfikatu rezydencji podatkowej w formie papierowej. E-certyfikaty były honorowane przez fiskus tylko wtedy, gdy organy podatkowe innego państwa w ogóle nie wydawały certyfikatów w wersji papierowej. Jednak obecnie stanowisko fiskusa uległo zmianie. W interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2017 r. wydanej przez Szefa KAS, przyjęto, że certyfikat rezydencji uzyskany w formie elektronicznej będzie dla płatnika podstawą do zastosowania postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zastosowanie metody proporcjonalnego odliczenia w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania z Holandią powoduje, iż nie następuje podwójne opodatkowanie holenderskiej renty. W celu opodatkowania w Polsce renty holenderskiej podatnik ma prawo odliczyć od polskiego podatku, kwotę podatku zapłaconego w Holandii, w wysokości, która proporcjonalnie przypada na dochód tam uzyskany.

Rezydencja podatkowa osoby fizycznej oznacza nieograniczony obowiązek podatkowy, który obejmuje całość osiągniętych dochodów (przychodów), bez względu na to w jakim kraju zostały one uzyskane. W przypadku osoby długotrwale pracującej za granicą, ustalenie rezydencji podatkowej jest kluczowe w celu określenia obowiązku podatkowego.

Polscy rezydenci podatkowi podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, co oznacza, że co do zasady opodatkowany jest ich cały dochód w Polsce, niezależnie od tego, w którym państwie został osiągnięty. Nawet w przypadku gdy funkcjonujące umowy międzynarodowe o unikaniu podwójnego opodatkowania powodują, że dany dochód jest opodatkowany gdzie indziej, jego wysokość może mieć również wpływ na opodatkowanie w Polsce. Warto zatem rozważyć możliwość zmiany rezydencji podatkowej.

Podatek z Holandii rozliczyć może każda osoba, która pracowała legalnie na terenie Holandii, a pracodawca odprowadzał zaliczki na podatek do holenderskiego Urzędu Skarbowego (Belastingdienst).

O zwrot nadpłaconego podatku z Niemiec może starać się każdy, kto pracował w Niemczech i miał odprowadzony podatek od wynagrodzenia. Jakie dokumenty są wymagane i jak prawidłowo ubiegać się o zwrot podatku?

W umowach dotyczących unikania podwójnego opodatkowania zostaną wprowadzone zmiany polegające na tym, że będzie obowiązywała tylko jedna metoda, tj. metoda zaliczenia proporcjonalnego. Podatnicy pracujący w innym kraju będą musieli ujawnić swoje dochody. W efekcie niektórzy zapłacą wyższą daninę.

Brak jest racjonalnych podstaw, aby na gruncie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT traktować świadczenie polegające na udzieleniu licencji wraz z nadzorem autorskim inaczej niż świadczenie usług. Przyjęcie takiego stanowiska byłoby bowiem: niezgodne z wykładnią językową tego pojęcia, wykładnią systemową wewnętrzną, w szczególności uwzględniającą art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, wykładnią systemową zewnętrzną, w szczególności uwzględniającą przepisy ustawy o prawach autorskich jak i przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

22 maja 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną, w której uznał za prawidłowe stanowisko spółki, zgodnie z którym wypłata zysku przez spółkę komandytową podatnikowi, pochodzącego z wypłaty zysku z innej spółki (przekształconej z sp. z o. o. na sp.k.) przed dniem jej przekształcenia w spółkę komandytową, nie stanowi przychodu podatkowego dla podatnika.

Dochody z pracy najemnej wykonywanej za granicą (do których ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją), tj. dochody zwolnione w Polsce z opodatkowania, nie będą podlegały łączeniu z dochodami uzyskiwanymi w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowanej metodą liniową, zgodnie z art. 30c ustawy PIT.

Dochód podatnika uzyskany z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu lub dyrektora zarządzającego w spółce na Malcie będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce. Przy czym, jeżeli podatnik uzyskałaby inne dochody w roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, to dochód uzyskany na Malcie powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku – od pozostałego dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W czerwcu br. w Paryżu podpisana została Konwencja Wielostronna (z ang. Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties, „MLI”), implementująca w sposób globalny mechanizmy zapobiegające dokonywaniu międzynarodowych transferów zysków do krajów stosujących atrakcyjne stawki podatkowe. Na dzień podpisania MLI, Polska zgłosiła do objęcia nowym mechanizmem 78 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Dochody, które programiści uzyskują ze stworzonych przez siebie aplikacji mobilnych podlegają opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W jaki sposób rozliczyć się z fiskusem, gdy jest się twórcą aplikacji?

W przypadku polskich firm, które prowadzą działalność gospodarczą za granicą, to właśnie postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania pozwalają określić właściwe miejsce opodatkowania. W tego rodzaju umowach zawartych między Polską a innymi państwami stosuje się dwie metody uniknięcia płacenia podwójnego podatku - metodę wyłączenia z progresją i odliczenia proporcjonalnego.

Republika Seszeli zachęca swoją stabilnością polityczną i prawną, nowoczesnym systemem prawnym, a także brakiem opodatkowania u źródła. System prawny opiera się na angielskim prawie zwyczajowym i francuskim prawie cywilnym, co pozwala na zakładanie dwóch rodzajów spółek: International Business Company oraz Special License Company.

Na początku czerwca Polska podpisała porozumienie dotyczące wdrożenia Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku (Multilateral Convention to implement tax treaty related measures to prevent Base Erosion And Profit Shifting; MLC). Polska zamierza zastosować nowy instrument w szerokim zakresie i dokonać zmian w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania – podkreśla ekspert Grant Thornton.

W przypadkach, w których ekspozycja towarów w oknie wystawowym ma charakter trwały, może powstać konieczność rozliczenia wydatków z nią związanych poprzez odpisy amortyzacyjne.

7 czerwca 2017 r. w Paryżu odbyła się uroczystość podpisania Konwencji przeciwdziałającej ukrywaniu dochodów przed opodatkowaniem. W imieniu Polski Konwencję podpisał wicepremier Mateusz Morawiecki. Konwencja pozwala na automatyczną zmianę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (wprowadzenie do tych umów mechanizmów uszczelniających systemy podatkowe i ograniczających możliwości unikania opodatkowania), zawartych przez dane państwo, dzięki czemu unika się długotrwałych procedur zmiany dwustronnych umów podatkowych. Według OECD już na tym etapie możliwa jest zmiana około 1 100 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W przypadku Polski zakłada się, że obecnie zostanie zmodyfikowanych 47 umów (Polska zgłosiła do objęcia Konwencją 78 umów). Liczby te będą rosnąć wraz z przystępowaniem do Konwencji kolejnych państw.

Niestabilne prawo, wzrastające obciążenia podatkowe, nowe obowiązki wobec fiskusa itd. Przedsiębiorcy w Polsce nie mają łatwego życia. W tym kontekście interesującym rozwiązaniem jest przeniesienie działalności gospodarczej do innego kraju. Przyjazne systemy podatkowe posiada m.in. Anguilla i Hongkong.

Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok, w którym potwierdził ugruntowane już w orzecznictwie stanowisko, że komplementariusz będący jednocześnie jedynym akcjonariuszem w spółce nie stanowi nowej kategorii udziałowców w spółce komandytowo-akcyjnej.

Wpływ wyroku TSUE w sprawie Euro Park Service na stosowanie klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania wskazanej w art. 10 ust. 4 i ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wyjaśnia Piotr Wyrwa, doradca podatkowy z RSM Poland.

W umowach międzynarodowych dotyczących zasad unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska, zamieszczana jest najczęściej tak zwana „klauzula nieruchomościowa”. Czym jest klauzula nieruchomościowa oraz co oznacza ona dla podatnika?

Na gruncie polskich przepisów podatkowych należności licencyjne podlegają opodatkowaniu. Sposób obliczania podatku oraz to, kto powinien je uiścić zależy od poszczególnych uregulowań. Jakie stawki podatkowe obowiązują przy należnościach licencyjnych?

Zgodnie z rygorem polskich ustaw podatkowych oraz z postanowieniami wielu umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska, dywidendy podlegają obowiązkowi podatkowemu. W jaki sposób należy dokonywać rozliczeń dywidend? Kiedy można skorzystać ze zwolnienia?

22 maja 2017 r. Ministerstwo Finansów poinformowało, że organy skarbowe odkrywają przypadki wykorzystywania transakcji dokonywanych na majątku przedsiębiorstwa do agresywnej optymalizacji podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W niektórych wskazanych przez MF przypadkach możliwe jest użycie przez organy skarbowe klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. To już drugie wydane w tym miesiącu ostrzeżenie resortu finansów odnośnie niewłaściwych praktyk optymalizacyjnych. Poprzednie ostrzeżenie z 8 maja 2017 r. dotyczyło agresywnych optymalizacji FIZ z wykorzystaniem obligacji.

W sytuacji przekazania majątku likwidacyjnego wspólnikom, spółka nie uzyskuje żadnego definitywnego przysporzenia od swoich wspólników. Trudno tu mówić o ekwiwalentności świadczeń czy w ogóle o zobowiązaniu w rozumieniu cywilistycznym.

Podatnik, który sporządzał dokumentację podatkową transakcji z podmiotami powiązanymi za rok 2016 r., a który w nowym brzmieniu przepisów nie spełnia zarówno przesłanki wskazanej w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (jego przychody lub koszty w rozumieniu przepisów o rachunkowości w 2016 r. nie przekroczyły równowartości 2 mln euro), jak i żadnej innej z przesłanek wskazanych w art. 9a ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT, nie jest zobowiązany do jej sporządzenia za rok 2017.

Państwa członkowskie UE nie mogą wprowadzać w przepisach ogólnego domniemania, że wymiana udziałów, połączenie lub podział spółek mają na celu unikanie opodatkowania – orzekł TSUE. Wyrok ma znaczenie również dla polskich podatników. Zatem, to organ podatkowy musi udowodnić, że transakcja nie była uzasadniona ekonomicznie.

Ministerstwo Finansów informuje, że analizy administracji skarbowej odkryły podejmowanie działań w zakresie optymalizacji podatkowej w CIT z użyciem obligacji nabywanych w ramach grupy podmiotów powiązanych, w których uczestniczą fundusze inwestycyjne zamknięte (FIZ). W tym zakresie MF wydało formalne ostrzeżenie w w zgodzie z zaleceniami Raportu Końcowego OECD z 2015 r. w zakresie przeciwdziałania erozji bazy podatkowej i przerzucania zysków (BEPS), działania nr 12.

Jeżeli działalność agenta nie stanowi czynności przygotowawczych lub pomocniczych, agent nie jest również niezależnym przedstawicielem spółki, to jego działalność rzecz spółki niemieckiej w Polsce konstytuuje istnienie stałego zakładu tej spółki na terytorium Polski w świetle postanowień polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) oraz przepisów ustawy o CIT.

Kanwą do napisania niniejszego artykułu jest wydarzenie, do którego doszło pod koniec zeszłego roku na parkingu autobusowym w jednym z większych miast Polski z udziałem znanego polskiego twórcy filmów publikowanych na youtube.com (dalej „Youtuber”), parkingowego zatrudnionego na tym parkingu oraz w końcu policji, czego świadkami były bezpośrednio osoby postronne, a następnie widzowie youtube w liczbie ponad kilkuset tysięcy.

Przedsiębiorcy dokonujący transakcji wymiany udziałów mogą korzystać z możliwości jakie daje spółka luksemburska Societe en Commandite Special (SCSp), która jest spółkę osobową bez osobowości prawnej, o strukturze zbliżonej do polskiej struktury spółki komandytowo-akcyjnej. Jest to spółka transparentna podatkowo dla wszystkich podatków, o których mowa w Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

W przypadku umowy najmu zawartej na czas nieokreślony limit płatności gotówkowych (15 tys. zł) z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej odnosi się do ustalonego okresu rozliczeniowego, np. jednego miesiąca. Natomiast, jeżeli chodzi o umowy na czas określony, granica dotyczy wartości całej umowy. Co ma znaczenie, jeżeli przedsiębiorca chce związane z umowami płatności zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Ministerstwo Rozwoju i Finansów opublikowało wzór informacji CIT-VC. Informację tę będą składać spółki kapitałowe oraz spółki komandytowo-akcyjne, pragnące skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów z tytułu zbycia udziałów (akcji) przewidzianego w art. 14 ustawy z 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. poz. 1767).

Spółka w związku z otrzymaniem w lutym 2017 r., końcowej faktury rozliczeniowej za energię elektryczną, która w 2016 r. rozliczana była na podstawie faktur prognoz, powzięła wątpliwość co do momentu ujęcia jej w kosztach uzyskania przychodów.

W przypadku podatników, dla których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, termin składania CIT-8 za 2016 r. przypada na 31 marca 2017 r.

Oprocentowanie nadpłat powstałych w wyniku sprzeczności prawa krajowego z prawem wspólnotowym powinno przysługiwać za okres, w którym podatnik pozbawiony jest możliwości rozporządzania środkami nienależnie pobranymi. Wypełnienie luki konstrukcyjnej krajowej procedury podatkowej może nastąpić poprzez zastosowanie w drodze analogii identycznych zasad oprocentowania nadpłaty, jakie obowiązują w przypadku nadpłat powstałych w wyniku orzeczenia TSUE.

Użyte w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT określenie „nabyte” należy odnosić do nabycia praw określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej, a więc nabycia ich tak pierwotnego, jak i pochodnego. Amortyzacji podlegają nie tylko prawa ochronne na znak towarowy, ale i prawo ze zgłoszenia znaku towarowego do rejestracji.

Unikanie podwójnego opodatkowania, CIT - rozliczenia

Zaliczki na CIT – obliczanie, zapłata i zawiadomienie urzędu skarbowego

Uproszczone sprawozdania CIT-TP i PIT-TP

Ostrzeżenie MF przed agresywną optymalizacją podatkową a obowiązek podatkowy nierezydentów

Zawieranie umów zleceń z obywatelami Ukrainy nieposiadającymi certyfikatu rezydencji – skutki w PIT

Wypłata wynagrodzenia prokurentowi rezydentowi Hiszpanii – obowiązki w PIT

Ratyfikacja konwencji uniemożliwiającej optymalizacje podatkowe korporacjom

Opodatkowanie emerytury z Polski otrzymywanej przez rezydenta podatkowego w Belgii

Zmiany w opodatkowaniu dochodów Polaków pracujących za granicą

Opodatkowanie świadczenia chorobowego otrzymanego z Norwegii

Konwencja MLI nie zmieni zasad opodatkowania Polaków mieszkających za granicą

Zatrudnianie cudzoziemców - obowiązek podatkowy w PIT

Opodatkowanie emerytury otrzymywanej z Niemiec

E-certyfikat rezydencji podatkowej

Opodatkowanie renty otrzymywanej z Holandii

Zasady ustalania rezydencji podatkowej osób fizycznych

Zmiana rezydencji podatkowej sposobem na uniknięcie opodatkowania

Zwrot podatku z Holandii

Zwrot podatku z Niemiec

Zastosowanie metody zaliczenia proporcjonalnego do dochodów z zagranicy

Udzielenie licencji na program komputerowy wraz z nadzorem autorskim - moment powstania przychodu w CIT

Zysk wspólników spółki komandytowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. - opodatkowanie CIT

Dochody z pracy za granicą i działalności gospodarczej w Polsce – rozliczenie PIT

Dochody członka zarządu lub dyrektora zarządzającego w spółce na Malcie – opodatkowanie PIT

Konwencja MLI, czyli rozwiązania wymierzone w agresywne planowanie podatkowe

Opodatkowanie dochodów z aplikacji mobilnych

Co warto wiedzieć o umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania

Spółka na Seszelach - stabilne prawo i brak podatku u źródła

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania będą dostosowane do MLC

Jak rozliczyć zakup towarów przeznaczonych na ekspozycję

Konwencja przeciwdziałająca ukrywaniu dochodów przed opodatkowaniem (BEPS)

Optymalizacja podatkowa - Anguilla i Hongkong

Zasady opodatkowania CIT wspólnika SKA (jako spółki osobowej), będącego zarówno komplementariuszem, jak i akcjonariuszem

Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania z ustawy o CIT

Klauzula nieruchomościowa w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania

Jak opodatkować należności licencyjne

Zasady opodatkowania dywidend

Optymalizacja podatkowa z użyciem wartości firmy - ostrzeżenie MF

Wydanie majątku likwidowanej spółki wspólnikom – skutki w CIT

Kto nie musi składać dokumentacji podatkowej transakcji z podmiotami powiązanymi za 2017 rok

Przekształcenia spółek a optymalizacja podatkowa w PIT i CIT

Wykorzystanie obligacji i FIZ do optymalizacji podatkowej - Ministerstwo Finansów ostrzega

Działalność agenta spółki niemieckiej w Polsce – rozliczenie CIT

Youtuberzy kontra parkingowi, czyli opodatkowanie karnych opłat parkingowych

Spółka w Luksemburgu - prosto i transparentnie podatkowo

Płatności gotówkowe przy najmie a koszty podatkowe

Niewiele czasu na informację CIT-VC

Końcowa faktura rozliczeniowa za media - korekta CIT

CIT-8 za 2016 r. do końca marca

Oprocentowanie nadpłaty z tytułu niezgodności prawa krajowego z prawem UE, która nie została stwierdzona wyrokiem TSUE

Amortyzacja podatkowa prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do rejestracji